Processo
ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL / SP
5004092-02.2019.4.03.6126
Relator(a)
Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO
Órgão Julgador
2ª Turma
Data do Julgamento
24/06/2020
Data da Publicação/Fonte
e - DJF3 Judicial 1 DATA: 29/06/2020
Ementa
E M E N T A
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS AO RAT/FAP E A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS
HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS. RECUPERAÇÃO DE INDÉBITO.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua
competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- Cada uma das contribuições “devidas a terceiros” ou para o “Sistema S” possui autonomia
normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex., na
Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas
especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as
conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis.
- As despesas efetuadas pela empresa a título de vale-transporte e plano de assistência médica
não integram o salário de contribuição, para efeito de cálculo para a contribuição previdenciária,
por constituírem verbas de caráter indenizatório.
- O auxílio-alimentação, pago em espécie e com habitualidade, por meio de tickets, tem natureza
Jurisprudência/TRF3 - Acórdãos
salarial, integrando a base de cálculo da contribuição previdenciária.
- Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN), a recuperação do indébito tem os
acréscimos do Manual de Cálculos da Justiça Federal, e as regras para compensar são as
vigentes no momento do ajuizamento da ação, assegurado o direito de a parte-autora viabilizá-la
na via administrativa segundo o modo lá aplicável (REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u.,
DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265). Portanto, cumpridos os termos do art. 170 e do art. 170-A,
ambos do CTN, e os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil
(notadamente o art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos
padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP, os
indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias; utilizando o
eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou “cruzada”
entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996,
com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).
- Apelação à qual se dá parcial provimento.
Acórdao
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5004092-02.2019.4.03.6126
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: PARANAPANEMA S/A
Advogados do(a) APELANTE: TANIA EMILY LAREDO CUENTAS - SP298174-A, EDUARDO
GONZAGA OLIVEIRA DE NATAL - SP138152-A
APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR: PROCURADORIA-REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO
OUTROS PARTICIPANTES:
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5004092-02.2019.4.03.6126
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
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GONZAGA OLIVEIRA DE NATAL - SP138152-A
APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR: PROCURADORIA-REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO
R E L A T Ó R I O
O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator): Trata-se de
mandado de segurança em que se pretende afastar a exigibilidade de contribuição previdenciária
patronal e das contribuições destinadas ao RAT/FAP e a terceiros, incidentes sobre verbas pagas
a empregados, sob as rubricas vale-transporte, vale-alimentação (ticket-refeição) e plano de
assistência médica. Requer-se, ainda, seja reconhecido o direito à compensação dos valores
recolhidos a tais títulos, nos cinco anos anteriores à data da impetração do presente mandamus,
bem como daqueles que porventura vierem a ser recolhidos durante o trâmite da ação, com
débitos próprios, vencidos e vincendos, relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
A r. sentença denegou a segurança.
Apela a impetrante, sustentando que as verbas acima aludidas têm natureza indenizatória e não
constituem remuneração pelo trabalho, de modo que não se sujeitam à tributação nos moldes do
art. 195, I, “a”, da Constituição e do art. 22 da Lei 8.212/1991. Pugna, outrossim, pelo
reconhecimento do direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos, nos termos
expendidos na exordial.
Com contrarrazões, subiram os autos, tendo o Ministério Publico Federal oferecido parecer,
opinando pelo não provimento do recurso.
É o breve relatório. Passo a decidir.
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5004092-02.2019.4.03.6126
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: PARANAPANEMA S/A
Advogados do(a) APELANTE: TANIA EMILY LAREDO CUENTAS - SP298174-A, EDUARDO
GONZAGA OLIVEIRA DE NATAL - SP138152-A
APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR: PROCURADORIA-REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO
V O T O
O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator): Quanto ao tema
central, a lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos constitucionais de
empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do trabalho, e ganhos
habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do ordenamento de 1988 (agora,
respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as alterações da Emenda 20/1998).
Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à
Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto
interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da
solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de
Previdência Social (RGPS).
Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador, trabalhador,
folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de pessoa física
que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e
mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT).
Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores pagos se inserem no
âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos habituais.
Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego
tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988
emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto o
salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a qualquer
título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa amplitude
de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art. 195, I, “a”,
da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da empresa e
da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste
serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em relação a essa
exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, em conformidade
com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998 quanto na da Emenda
103/2019).
Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201, §
11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a
previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de
filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo
que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para
efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na
forma da lei.”
Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício
de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais
(ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência tributária
concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para
realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação
estabelecer.
Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou
rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p.
ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo sistema
constitucional.
Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema
de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22),
muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação
tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da CLT,
prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago diretamente
pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e demais
remunerações. É verdade que o art. 457-A, da CLT (introduzido pela MP 905/2019) estabelece
que gorjetas não são receitas do empregador, mas ainda assim estão no conteúdo amplo de
salário estabelecido pela pelo art. 195, I, “a”, e II, Constituição para a incidência de contribuições
previdenciárias (patronais e do trabalhador).
Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do CTN),
integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões,
percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador. O
meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou
outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado,
desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).
Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não estarem
inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial em sentido
amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de emprego, abrigado
pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua redação originária) para a
imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em relação à incidência de
contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação calculado pelo segundo o
regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho
(RAT).
À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art.
195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária
constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não
alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).
O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte
Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do
empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE 565160,
o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais (de
periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e diárias
de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras parcelas
pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção coletiva ou
mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição de salário,
afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho.
Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora
em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não
incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de isenção
(favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse preceito legal é a
desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo se, ainda assim, o
ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS
É verdade que o total das remunerações pagas pelo empregador está sujeita não só a
contribuições previdenciárias mas também a outras incidências escoradas em fundamentos
constitucionais e legais diversos. A esse respeito, emergem contribuições sociais gerais (tais
como salário-educação) e também contribuições de intervenção no domínio econômico (como a
exação devida ao SEBRAE), denominadas resumidamente como contribuições “devidas a
terceiros” ou ainda ao “Sistema S”.
Embora cada uma dessas imposições tributárias tenha autonomia normativa, todas estão na
competência tributária da União Federal, que as unificou para fins de delimitação da base
tributável. Além de previsões específicas (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996 e na Lei
9.766/1999), essa unificação está clara na Lei 11.457/2007 e em atos normativos da
administração tributária (notadamente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e
inclusões, em especial pela IN RFB 1.071/2010), razão pela qual as conclusões aplicáveis às
contribuições previdenciárias também são extensíveis às exações “devidas a terceiros” ou
“Sistema S”.
No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuições sobre pagamentos efetuados a título
de:
a) Vale-transporte;
b) Vale-alimentação (ticket-refeição);
c) Convênio médico.
Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se
seguem.
VALE-TRANSPORTE
Quanto aos valores pagos pela empresa a título de vale-transporte, o C. Supremo Tribunal
Federal já decidiu não ser exigível o recolhimento de contribuição previdenciária, por tratar de
verba de caráter indenizatório, independentemente de o pagamento ser feito em pecúnia. Neste
sentido:
"RECURSO EXTRORDINÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. VALE-
TRANSPORTE. MOEDA. CURSO LEGAL E CURSO FORÇADO. CARÁTER NÃO SALARIAL DO
BENEFÍCIO. ARTIGO 150, I, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. CONSTITUIÇÃO COMO
TOTALIDADE NORMATIVA. 1. Pago o benefício de que se cuida neste recurso extraordinário em
vale-transporte ou em moeda, isso não afeta o caráter não salarial do benefício. 2. A admitirmos
não possa esse benefício ser pago em dinheiro sem que seu caráter seja afetado, estaríamos a
relativizar o curso legal da moeda nacional. 3. A funcionalidade do conceito de moeda revela-se
em sua utilização no plano das relações jurídicas. O instrumento monetário válido é padrão de
valor, enquanto instrumento de pagamento sendo dotado de poder liberatório: sua entrega ao
credor libera o devedor. Poder liberatório é qualidade, da moeda enquanto instrumento de
pagamento, que se manifesta exclusivamente no plano jurídico: somente ela permite essa
liberação indiscriminada, a todo sujeito de direito, no que tange a débitos de caráter patrimonial.
4. A aptidão da moeda para o cumprimento dessas funções decorre da circunstância de ser ela
tocada pelos atributos do curso legal e do curso forçado. 5. A exclusividade de circulação da
moeda está relacionada ao curso legal, que respeita ao instrumento monetário enquanto em
circulação; não decorre do curso forçado, dado que este atinge o instrumento monetário enquanto
valor e a sua instituição [do curso forçado] importa apenas em que não possa ser exigida do
poder emissor sua conversão em outro valor. 6. A cobrança de contribuição previdenciária sobre
o valor pago, em dinheiro, a título de vales-transporte, pelo recorrente aos seus empregados
afronta a Constituição, sim, em sua totalidade normativa. Recurso Extraordinário a que se dá
provimento." (STF, Rel. Min. EROS GRAU, RE 478410/SP, Plenário, j. 10/03/2010, DJe
14/05/2010) – grifo nosso
No mesmo sentido, o C. STJ:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS
A TERCEIROS. SAT/RAT. MESMA SISTEMÁTICA DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O AVISO PRÉVIO INDENIZADO. PRECEDENTES.
1. Esta Corte no julgamento do REsp 1.230.957/RS, sob o rito dos Recursos Repetitivos, Relator
Min. Mauro Campbell Marques, decidiu que não incide contribuição previdenciária sobre o aviso
prévio indenizado.
2. As contribuições destinadas a terceiros (sistema "S" e outros), em razão da identidade de base
de cálculo com as contribuições previdenciárias (vide art. 3º, §2º, da Lei n. 11.457/2007 -
"remuneração paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdência Social"),
devem seguir a mesma sistemática destas, não incidindo sobre as rubricas que já foram
consideradas por este Superior Tribunal de Justiça como de caráter indenizatório, vale dizer:
auxílio-doença, aviso prévio indenizado, terço de férias e vale transporte. Precedentes: AgInt no
REsp 1.602.619/SE, Rel. Min. Franciso Falcão, Segunda Turma, Dje 26/03/2019; AgInt no REsp
n. 1.750.945/MG, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 12/2/2019.
3. Agravo interno não provido.
(AgInt no REsp 1823187/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 07/10/2019, DJe 09/10/2019)
VALE-ALIMENTAÇÃO (TICKET-REFEIÇÃO)
Quanto aos valores pagos a título de vale-alimentação, a orientação jurisprudencial é no sentido
de que se o pagamento for in natura (quando a própria alimentação é fornecida pela empresa),
não sofrerá a incidência da contribuição previdenciária, independentemente de o empregador
estar inscrito no Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT ou da existência de acordo ou
convenção coletiva de trabalho vinculando a relação jurídica entre empregador e empregado.
Por outro lado, ocorrendo o pagamento da verba em dinheiro ou sendo o valor creditado em conta
corrente, em caráter habitual e remuneratório, será reconhecida a natureza salarial e, assim,
haverá imposição de contribuição previdenciária.
Nesse sentido, o posicionamento do E. Superior Tribunal de Justiça:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO
NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AOS ARTS. 458 E 535 DO CPC. INOCORRÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. PAGAMENTO EM ESPÉCIE, COM
HABITUALIDADE. VALE-ALIMENTAÇÃO OU TICKETS. INCIDÊNCIA. ARGUMENTOS
INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA.
ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. (...)
III - O auxílio-alimentação, pago em espécie e com habitualidade, por meio de vale-alimentação
ou na forma de tickets, tem natureza salarial, integrando a base de cálculo da contribuição
previdenciária. Precedentes. (...)
VI - Agravo Interno improvido.
(AIEDRESP - AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO
ESPECIAL - 1724339 2018.00.33712-7, REGINA HELENA COSTA, STJ - PRIMEIRA TURMA,
DJE DATA:21/09/2018 ..DTPB:.)
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. ABONO ASSIDUIDADE, FOLGAS NÃO GOZADAS, AUXÍLIO-CRECHE E
CONVÊNIO SAÚDE. NÃO INCIDÊNCIA. 1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça
firmou-se no sentido de que não incide contribuição previdenciária, a cargo do empregador, sobre
as verbas pagas a título de abono assiduidade, folgas não gozadas, auxílio-creche e convênio
saúde. Precedentes. 2. Recurso especial a que se nega provimento. TRIBUTÁRIO. RECURSO
ESPECIAL DA SOCIEDADE EMPRESÁRIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS
GOZADAS, VALE-ALIMENTAÇÃO PAGO EM PECÚNIA E HORAS EXTRAS. INCIDÊNCIA.
ABONO DE 1/3 DAS FÉRIAS VENDIDAS. NÃO INCIDÊNCIA. 1. A jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que incide contribuição previdenciária, a cargo do
empregador, sobre as verbas pagas a título de férias gozadas, vale-alimentação pago em pecúnia
e horas extras. Precedentes. 2. No que diz respeito às quantias pagas a título de "venda de
férias", no limite permitido pela legislação vigente, por não corresponder à uma remuneração
paga em razão da prestação de um serviço, afasta-se a incidência da contribuição previdenciária.
3. Recurso especial parcialmente provido.
(RESP - RECURSO ESPECIAL - 1620058 2016.02.14051-0, OG FERNANDES, STJ - SEGUNDA
TURMA, DJE DATA:03/05/2017 RET VOL.:00115 PG:00131 ..DTPB:.) – grifo nosso
No mesmo sentido, o entendimento desta E. Corte:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
DESNECESSIDADE DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
POSSIBILIDADE. ADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO (AJUDA
ALIMENTAÇÃO QUANDO PREVISTA EM CONVENÇÃO COLETIVA E VALE ALIMENTAÇÃO
QUANDO DESCONTADO DO SALÁRIO). AVISO PRÉVIO INDENIZADO. BONIFICAÇÕES
EVENTUAIS. PRÊMIOS EVENTUAIS. DESPESAS DE VIAGEM. AUXÍLIO QUILOMETRAGEM.
AUXÍLIO-TRANSPORTE. COMPENSAÇÃO. ART. 26-A DA LEI Nº 11.457/2007. ART. 170-A DO
CTN. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC. (...)
4. O artigo 3º, da Lei nº 6.321/1976, que instituiu o Programa de Alimentação do Trabalhador
(PAT), determina que "não se inclui como salário de contribuição a parcela paga in natura, pela
empresa, nos programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho". E o § 9º, alínea
"c", do artigo 28, da Lei nº 8.212/1991, corrobora esse dispositivo, ao estabelecer que "a parcela
in natura recebida de acordo com os programas de alimentação aprovados pelo Ministério do
Trabalho e da Previdência Social, nos termos da Lei nº 6.321, de 14 de abril de 1976" não
integram o salário de contribuição para os fins de custeio da Seguridade Social.
5. Percebe-se, assim, que o auxílio alimentação apenas não é alcançado pela contribuição
previdenciária se for prestado in natura, isto é, quando a própria alimentação é fornecida pela
empresa. Em todos os demais casos, nos quais a alimentação é fornecida em pecúnia ou
mediante crédito em conta corrente do empregado, há incidência da contribuição previdenciária,
sendo irrelevante se o pagamento é feito por mera liberalidade do empregador ou por força de
acordo ou convenção coletiva de trabalho, ou ainda se a empresa está ou não inscrita no PAT.
Precedentes.
6. No caso dos autos, não assiste razão à recorrente quanto à alegação de que na referida verba
“... não há efetiva prestação de serviço pelo trabalhador, motivo pelo qual, não há como se
conceber que o pagamento destes valores tenha natureza salarial retributiva...
consequentemente, não é devida a contribuição previdenciária sobre ... ajuda alimentação
quando prevista em convenção coletiva e vale alimentação quando descontado do salário!!!”.
Outrossim, não restou incontroverso que a alimentação é fornecida ao trabalhador in natura.
Portanto, irreparável a r. sentença. (...)
16. Apelações não providas. Remessa oficial parcialmente provida.
(TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 0025150-
35.2016.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA,
julgado em 14/02/2020, Intimação via sistema DATA: 18/02/2020)
MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE AUXÍLIO-
TRANSPORTE, AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃOIN NATURA E EM PECÚNIA. COMPENSAÇÃO.
I - As verbas pagas pelo empregador ao empregado a título de auxílio-alimentação pago in natura
não constituem base de cálculo de contribuições previdenciárias, posto que tais verbas não
possuem natureza remuneratória mas indenizatória. Precedentes do STJ e desta Corte. (...) III - É
devida a contribuição sobre o auxílio-alimentação pago em pecúnia, o entendimento da
jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessa verba. (...) V - Recurso da União
desprovido e remessa oficial parcialmente provida. Recurso das impetrantes parcialmente
provido.
(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5005679-
74.2018.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em
29/01/2020, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 31/01/2020)
AÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA – CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS –
LEGITIMIDADE DO SINDICATO – NÃO INCIDÊNCIA TRIBUTANTE SOBRE AVISO PRÉVIO
INDENIZADO E AUXÍLIO-TRANSPORTE – INCIDÊNCIA TRIBUTANTE SOBRE AUXÍLIO-
ALIMENTAÇÃO PAGO EM PECÚNIA – PARCIAL CONCESSÃO DA SEGURANÇA – PARCIAL
PROVIMENTO À APELAÇÃO FAZENDÁRIA E À REMESSA OFICIAL (...)
Não incide tributação sobre o vale transporte, Resp - Recurso Especial - 1598509 2016.01.10775-
1, Gurgel de Faria, STJ - Primeira Turma, DJE data:17/08/2017 ..DTPB. Precedente. De seu
flanco, “o auxílio-alimentação, pago em espécie e com habitualidade, por meio de vale-
alimentação ou na forma de tickets, tem natureza salarial, integrando a base de cálculo da
contribuição previdenciária”, AgInt nos EDcl no REsp 1724339/GO, Rel. Ministra Regina Helena
Costa, Primeira Turma, julgado em 18/09/2018, DJe 21/09/2018. (...)
(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5025131-
70.2018.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado
em 20/02/2020, Intimação via sistema DATA: 26/02/2020)
CONVÊNIO (ASSISTÊNCIA) MÉDICO
Quanto ao caso concreto, há que se observar que as despesas com assistência
médica/odontológica (convênio-saúde), previstas na alínea "q" do artigo 28, § 9º, da Lei nº
8.212/1991, não integram o salário de contribuição, para efeito de cálculo para a contribuição
previdenciária. Em suaredação original, o art. 28, §9º, "q", da Lei 8.212/1991 trazia a condição de
a assistência médica/odontológica abranger a totalidade dos empregados e dirigentes da
empresa:
"Art. 28:
(...)
§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa
ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos
ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a
totalidade dos empregados e dirigentes da empresa;"
Todavia, na nova redação dada ao art. 28, §9º, "q", da Lei 8.212/1991 pela Lei 13.467/2017, não
há mais essa condição, de tal modo que a assistência médica/odontológica será excluída da base
de cálculo de contribuições sobre a folha de pagamentos, independentemente de sua
abrangência pessoal:
Art. 28:
(...)
§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa
ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos
ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares; (Redação dada
pela Lei nº 13.467, de 2017)
Sobre o assunto, trago à colação os seguintes julgados: (grifei)
EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS. CONTRIBUIÇÃO AO INCRA. NATUREZA DE
INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO. VALIDADE. CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. CONVÊNIO SAÚDE. LEI Nº 8.212/91. EXCLUSÃO.
DESPESA COM ALUGUEL. SÚMULA 7/STJ. RECURSO ESPECIAL DO INSS: I - Este Superior
Tribunal de Justiça, após diversos pronunciamentos, com base em ampla discussão, reviu a
jurisprudência sobre o assunto, chegando à conclusão que a contribuição destinada ao INCRA
não foi extinta, nem com a Lei nº 7.787/89, nem pela Lei nº 8.212/91, ainda estando em vigor.
Precedente: EREsp nº 705536/PR, Rel. p/ac. Min. ELIANA CALMON, DJ de 18.12.2006. II - Os
valores despendidos pelo empregador para prestar auxílio escolar aos empregados da empresa
não integram o salário-de- contribuição, tendo natureza tipicamente indenizatória, sendo indevida
a inclusão de tal verba na base de cálculo da contribuição previdenciária. Precedentes: REsp
nº371088/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, DJ de 25.08.2006; REsp nº365398/RS, Rel.
Ministro JOSÉ DELGADO, DJ de 18.03.2002; Resp nº324.178/PR, Relatora Ministra DENISE
ARRUDA, DJ de 17/12/2004. III - Da mesma forma, os valores oferecidos pelo empregador a
todos os empregados a título de convênio-saúde também não devem integrar a base de cálculo
da contribuição previdenciária, ante seu caráter indenizatório, estando tal verba ressalvada no
artigo 28, § 9º, alínea "q", da Lei nº 8.212/1991. IV - A estipulação de prazo de carência para que
os empregados da empresa façam jus ao auxílio escolar e ao convênio-saúde não retira o caráter
degeneralidade prevista na Lei nº 8.212/91, não se configurando os valores pagos com tais
benefícios, portanto, como salário-de- contribuição. V - Recurso Especial parcialmente provido.
(...) (STJ, 1ª Turma, Resp nº 1.057.010 - SC, DJe: 04/09/2008, Relator: MINISTRO FRANCISCO
FALCÃO) – grifo nosso
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. NÃO
INCIDÊNCIA: AVISO PRÉVIO INDENIZADO. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS.
PRIMEIROS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO DOENÇA. FÉRIAS INDENIZADAS.
ABONO PECUNIÁRIO DE FÉRIAS. VALE-TRANSPORTE. SALÁRIO FAMÍLIA. ASSISTÊNCIA
MÉDICA/ODONTOLÓGICA. AUXÍLIO FILHO EXCEPCIONAL. INCIDÊNCIA: SALÁRIO
MATERNIDADE. FÉRIAS USUFRUÍDAS. ADICIONAL/PRÊMIO POR TEMPO DE SERVIÇO.
ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC. 1. O artigo 195, inciso I, alínea 'a', da Constituição Federal,
estabelece, dentre as fontes de financiamento da Seguridade Social, a contribuição social do
empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente sobre a folha
de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa
física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. 2. Na redação original do
dispositivo, anterior à EC n. 20/98, a contribuição em tela podia incidir apenas sobre a folha de
salários. Vê-se, pois, que a ideia que permeia a hipótese de incidência constitucionalmente
delimitada para a contribuição social em exame é a abrangência daquelas verbas de caráter
remuneratório pagas àqueles que, a qualquer título, prestem serviços à empresa. 3. O contorno
legal da hipótese de incidência da contribuição é dado pelo artigo 22, inciso I, da Lei n. 8.212/91.
4. O STJ pacificou o entendimento, em julgamento proferido na sistemática do art. 543-C do CPC,
sobre a incidência de contribuição previdenciária nos valores pagos pelo empregador a título de
salário-maternidade, e a não incidência de contribuição previdenciária nos valores pagos a título
de terço constitucional de férias, aviso prévio indenizado e importância paga nos quinze dias que
antecedem o auxílio-doença (REsp. n. 1230957/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES,
DJE 18/03/2014). 5. O Relator do Recurso Especial nº 1.230.957/RS, Ministro Herman Benjamin,
expressamente consignou a natureza salarial da remuneração das férias gozadas. Assim, sendo
Recurso Especial sob o rito do art. 543-C, sedimentou jurisprudência que já era dominante no
Superior Tribunal de Justiça. 6. Quanto às verbas referentes às férias indenizadas e ao abono
pecuniário de férias, não são pagas em decorrência da contraprestação pelo trabalho ou tempo à
disposição do empregador, mas sim como retribuição pela ausência de usufruto do direito ao
descanso remunerado, do que exsurge cristalino o seu caráter indenizatório. 7. Ao julgar o RE n.
478.410, o Relator Ministro Eros Grau ressaltou que a cobrança previdenciária sobre o valor
pago, em vale ou em moeda, a título de vale-transporte afronta a Constituição em sua totalidade
normativa. De igual forma, o STJ, revendo posicionamento anterior, passou a afastar a incidência
da contribuição previdenciária sobre o vale transporte. 8. Em relação ao salário-família, por se
tratar de benefício previdenciário previsto nos artigos 65 a 70 da Lei n° 8.213/91, sobre ela não
incide contribuição previdenciária, em conformidade com a alínea "a", § 9º, do artigo 28, da Lei n°
8.212/91. 9. Em relação às despesas com assistência médica/odontológica (convênio-saúde)
prevista na alínea "q" do artigo 28, § 9º, da Lei nº 8.212/91, não integram o salário de
contribuição, para efeito de cálculo para a contribuição previdenciária. Precedentes. 10. Não
incide contribuição social previdenciária sobre os valores pagos a título de auxílio ao filho
excepcional previsto em acordo coletivo de trabalho, vez que evidente o caráter indenizatório
dessa verba, por não remunerar o trabalhador pela sua atividade laborativa. 11. A orientação do
C. Superior Tribunal de Justiça é firme no sentido de que o adicional/prêmio por tempo de serviço
se sujeita à incidência da contribuição previdenciária. Precedentes. 12. As conclusões referentes
às contribuições previdenciárias também se aplicam às contribuições sociais destinadas a
terceiros, uma vez que a base de cálculo destas também é a folha de salários. 13. O exercício do
direito à compensação se fará administrativamente, tendo a Fazenda Pública a prerrogativa de
apurar o montante devido. Ressalte-se que, com o advento da Lei nº 13.670/18, restou revogado
o parágrafo único do art. 26 da Lei 11.457/2007 e, em contrapartida, incluído o artigo 26-A, que
prevê, expressamente, a aplicação do artigo 74 da Lei 9.430/96, para a compensação de débitos
próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições, observados os requisitos e limites
elencados, sujeitos à apuração da administração fazendária. A matéria em questão foi
regulamentada pela Instrução Normativa RFB n. 1.717/17, com as alterações da Instrução
Normativa RFB 1.810/18. 14. A atualização monetária incide desde a data do pagamento indevido
do tributo, até a sua efetiva restituição ou compensação. Os créditos deverão ser corrigidos pela
Taxa SELIC, nos termos do § 4° do art. 39 da Lei n. 9.250/95, que já inclui os juros, conforme
Resolução CJF n. 267/2013. 15. Remessa necessária e apelações desprovidas. (TRF3.
ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO / SP. 5007938-82.2018.4.03.6119. Primeira
Turma. Relator: Desembargador Federal Hélio Nogueira. Data do Julgamento: 14/02/2020. Data
da Publicação/Fonte: Intimação via sistema, 19/02/2020).
Por fim, observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF
no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do
indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase
de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na
via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp
1.111.003/PR, Rel. Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser
acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos
da Justiça Federal.
Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (REsp
1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito são
as vigentes no momento do ajuizamento desta ação. Contudo, porque a compensação de tributos
federais somente é possível por procedimentos administrativos praticados pelo contribuinte no
âmbito da Receita Federal do Brasil (mesmo para indébitos reconhecidos na via judicial), no
referido REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010, o E.STJ firmou a seguinte
Tese no Tema 265: “Em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime
jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do
direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador
do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à
compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores,
desde que atendidos os requisitos próprios.” Em vista disso, decisões judiciais que declarem o
direito à compensação devem se pautar pela legislação vigente à data do ajuizamento do feito,
mas devem admitir o direito de o contribuinte compensar créditos na via administrativa, quando
então deverão assim fazer em conformidade com atos normativos posteriores, desde que
atendidos os requisitos formais, procedimentais e materiais próprios.
Nesse ponto, com a edição da Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), tornou-se necessário
esclarecer a amplitude da compensação realizada na via administrativa. Claro que, para ações
judiciais propostas antes da vigência dessa Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), a redação
originária do art. 26, parágrafo único, da Lei 11.457/2007 restringia a compensação de
contribuições previdenciárias apenas com contribuições previdenciárias, mas esse parágrafo
único foi revogado pela Lei 13.670/2018, que também incluiu o art. 26-A na mesma Lei
11.457/2007, a partir de quando a compensação realizada na via administrativa (mesmo para
indébitos reconhecidos judicialmente) terá amplitude dependente do meio utilizado para
contribuinte (GFIP ou eSocial).
Sendo certo que ações judiciais propostas antes da Lei 13.670/2018 devem observar “o direito de
o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade
com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios” (E.STJ, REsp
1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), e em vista do
alcance prospectivo da coisa julgada que declara o direito à compensação (para muito além da
data do ajuizamento, podendo alcançar períodos nos quais o contribuinte utilizou GFIP ou
eSocial), vejo necessário deixar claro meu entendimento (que, a rigor, é o mesmo da Receita
Federal do Brasil).
Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ
(Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011, e REsp 1.137.738/SP,
Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), bem como satisfeitos os critérios
fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente o art. 84 e seguintes da IN
SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação
ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os
indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas
correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de
estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991;
utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou
“cruzada” entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei
9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei
13.670/2018).
Ante o exposto, dou parcial provimento à apelação, a fim de declarar a inexigibilidade das
contribuições em debate sobre as verbas pagas sob as rubricas vale-transporte e plano de
assistência médica, bem como para reconhecer o direito da impetrante de proceder à
compensação dos valores recolhidos a tais títulos, nos moldes acima delineados.
É o voto.
E M E N T A
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS AO RAT/FAP E A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS
HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS. RECUPERAÇÃO DE INDÉBITO.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua
competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- Cada uma das contribuições “devidas a terceiros” ou para o “Sistema S” possui autonomia
normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex., na
Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas
especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as
conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis.
- As despesas efetuadas pela empresa a título de vale-transporte e plano de assistência médica
não integram o salário de contribuição, para efeito de cálculo para a contribuição previdenciária,
por constituírem verbas de caráter indenizatório.
- O auxílio-alimentação, pago em espécie e com habitualidade, por meio de tickets, tem natureza
salarial, integrando a base de cálculo da contribuição previdenciária.
- Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN), a recuperação do indébito tem os
acréscimos do Manual de Cálculos da Justiça Federal, e as regras para compensar são as
vigentes no momento do ajuizamento da ação, assegurado o direito de a parte-autora viabilizá-la
na via administrativa segundo o modo lá aplicável (REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u.,
DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265). Portanto, cumpridos os termos do art. 170 e do art. 170-A,
ambos do CTN, e os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil
(notadamente o art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos
padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP, os
indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias; utilizando o
eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou “cruzada”
entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996,
com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).
- Apelação à qual se dá parcial provimento. ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu,
por unanimidade, dar parcial provimento à apelação, a fim de declarar a inexigibilidade das
contribuições em debate sobre as verbas pagas sob as rubricas vale-transporte e plano de
assistência médica, bem como para reconhecer o direito da impetrante de proceder à
compensação dos valores recolhidos a tais títulos, nos termos do relatório e voto que ficam
fazendo parte integrante do presente julgado.
Resumo Estruturado
VIDE EMENTA