Processo
ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL / SP
5024565-24.2018.4.03.6100
Relator(a)
Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO
Órgão Julgador
2ª Turma
Data do Julgamento
10/02/2022
Data da Publicação/Fonte
Intimação via sistema DATA: 18/02/2022
Ementa
E M E N T A
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
SAT/RAT. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO
TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS E SALARIAIS. RECUPERAÇÃO DE INDÉBITO.
- A jurisprudência se consolidou para excluir a legitimidade passiva de entidades que não
ostentam condição de sujeito ativo da obrigação tributária, ainda que recebam o produto da
arrecadação. Preliminar acolhida.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua
competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- Cada uma das contribuições “devidas a terceiros” ou para o “Sistema S” possui autonomia
normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex., na
Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas
especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as
conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis.
-Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a orientação
Jurisprudência/TRF3 - Acórdãos
do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR 587941, j.
30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias usufruídas (art.
7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à remuneração do
trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes sobre a folha de
salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE1072485 (Sessão Virtual de 21/08/2020 a
28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985:“É legítima a incidência de contribuição
social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.
- Reconheço a existência do entendimento desta C. Turma acerca da natureza indenizatória do
auxílio-alimentação somente quando fornecido pelo empregador “in natura”, esteja ou não a
empresa inscrita no PAT. Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, curvo-me
a esse entendimento abrigado por julgados desta E. Corte (TRF 3ª Região, 2ª Turma,
ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5016069-35.2020.4.03.6100, Rel.
Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 19/10/2021, DJEN
DATA: 26/10/2021).
- Faltas justificadas têm conteúdo salarial, razão pela qual incidem contribuição previdenciária e
de terceiros sobre essas verbas
- Férias proporcionais. Verba expressamente desonerada da incidência de contribuições
previdenciárias e de terceiros pelo art. 28, §9º, da Lei nº 8.212/1991.
- Recurso autoral parcialmente provido e apelo da União Federal provido. Prejudicados os
recursos do Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial – SENAC, Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação - FNDE e Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agraria -
INCRA.
Acórdao
PODER JUDICIÁRIOTribunal Regional Federal da 3ª Região
2ª Turma
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5024565-24.2018.4.03.6100
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, FUNDO NACIONAL DE
DESENVOLVIMENTO DA EDUCACAO, SERVICO NACIONAL DE APRENDIZAGEM
COMERCIAL SENAC, INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS, INST. NAC.
COLON. REFORMA AGRARIA - INCRA, SERVICO SOCIAL DO COMERCIO SESC, TINTAS
MC LTDA
Advogado do(a) APELANTE: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELANTE: TITO DE OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A, ALESSANDRA
PASSOS GOTTI - SP154822-A
Advogado do(a) APELANTE: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
APELADO: TINTAS MC LTDA, FUNDO NACIONAL DE DESENVOLVIMENTO DA
EDUCACAO, INST. NAC. COLON. REFORMA AGRARIA - INCRA, INSTITUTO NACIONAL DO
SEGURO SOCIAL - INSS, SERVICO NACIONAL DE APRENDIZAGEM COMERCIAL SENAC,
SERVICO SOCIAL DO COMERCIO SESC, UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL,
SEBRAE
Advogado do(a) APELADO: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
Advogado do(a) APELADO: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELADO: ALESSANDRA PASSOS GOTTI - SP154822-A, TITO DE
OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A
Advogado do(a) APELADO: CRISTIANO VALENTE FERNANDES BUSTO - SP211043-A
OUTROS PARTICIPANTES:
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APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5024565-24.2018.4.03.6100
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, FUNDO NACIONAL DE
DESENVOLVIMENTO DA EDUCACAO, SERVICO NACIONAL DE APRENDIZAGEM
COMERCIAL SENAC, INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS, INSTITUTO
NACIONAL DE COLONIZACAO E REFORMA AGRARIA INCRA, SERVICO SOCIAL DO
COMERCIO SESC, TINTAS MC LTDA
Advogado do(a) APELANTE: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELANTE: TITO DE OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A, ALESSANDRA
PASSOS GOTTI - SP154822-A
Advogado do(a) APELANTE: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
APELADO: TINTAS MC LTDA, FUNDO NACIONAL DE DESENVOLVIMENTO DA
EDUCACAO, INSTITUTO NACIONAL DE COLONIZACAO E REFORMA AGRARIA INCRA,
INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS, SERVICO NACIONAL DE
APRENDIZAGEM COMERCIAL SENAC, SERVICO SOCIAL DO COMERCIO SESC, UNIAO
FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, SEBRAE
Advogado do(a) APELADO: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
Advogado do(a) APELADO: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELADO: ALESSANDRA PASSOS GOTTI - SP154822-A, TITO DE
OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A
Advogado do(a) APELADO: CRISTIANO VALENTE FERNANDES BUSTO - SP211043-A
OUTROS PARTICIPANTES:
R E L A T Ó R I O
O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator): Trata-se de
ação declaratória interposta por TINTAS MC LTDA pertinente à cobrança de contribuição
previdenciária incidente sobre pagamentos a empregados (patronal, RAT e de terceiros) a título
de a) Auxílio-doença e Auxílio-acidente; b) Faltas justificadas; c) Auxílio-alimentação; d) Terço
constitucional das férias gozadas; e) Férias proporcionais e respectivos terço constitucional; f)
Abono assiduidade (ausências permitidas ao trabalho); g) Salário Maternidade; h) Aviso Prévio
Indenizado i) Terço Constitucional de Férias sobre Aviso Prévio, nos últimos cinco anos
anteriores ao ajuizamento da presente ação, devidamente atualizados pela Taxa Selic, bem
como seja reconhecido o direito de restituir/compensar os valores indevidamente recolhidos.
A sentença julgou parcialmente procedente o pedido, a fim de afastar a incidência de
contribuições previdenciárias (cota patronal e SAT), bem como as destinadas a terceiras
entidades, sobre as seguintes verbas: férias indenizadas, integrais ou proporcionais e o
respectivo terço constitucional de férias quando pagas em razão da rescisão do contrato de
trabalho , aviso prévio quando indenizado em razão da rescisão do contrato de trabalho
inclusive o terço constitucional de férias incidente sobre o aviso prévio indenizado, terço
constitucional de férias gozadas, auxílio doença (comum ou acidentário) até o 15º dia de
afastamento e sobre o salário maternidade. Condenou a União à restituição ou à compensação
dos valores indevidamente recolhidos a partir dos cinco anos que antecederam o ajuizamento
da presente ação, devidamente atualizados pela SELIC, procedimento a ser adotado após o
trânsito em julgado da sentença. Honorários advocatícios devidos pela União, aplicando-se
sobre o valor da condenação os percentuais mínimos previstos nas tabelas regressivas
constantes dos incisos do parágrafo 3º, do art. 85 do CPC.
O Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agraria -INCRA requer sejareconhecida sua
ilegitimidade passivaad causam.
O Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial – SENAC aduz que todas as verbas pagas aos
trabalhadores possuem natureza remuneratória e advém da relação contratual de trabalho,
determinadas por lei.
O Instituto Nacional do Seguro Social – INSS requer sua exclusão do polo passivo da demanda
por ilegitimidade de parte, condenando-se a parte autora no ônus da sucumbência.
O Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação - FNDE e o Instituto Nacional de
Colonização e Reforma Agrária – INCRA aguardam o reconhecimento de suas ilegitimidades
passivas “ad causam”, extinguindo o processo, sem resolução do mérito, em relação a elas, a
teor do disposto no art. 485, VI, do CPC.
A União Federal deixou de recorrer em relação ao aviso prévio indenizado, quinze primeiros
dias que antecedem o auxílio acidente e o auxílio doença e o salário maternidade. Arguiu a
ausência de interesse de agir em relação ao abono de férias e férias vencidas e proporcionais,
visto que, por expressa determinação legal do artigo 28 da Lei nº 8.212/91, tal verba não integra
o salário de contribuição. No mérito, aduz que o terço constitucional de férias gozadas constitui
remuneração pelo trabalho, de modo que se sujeita à tributação.
O Serviço Social do Comércio – Sesc, Administração Regional no Estado de São Paulo requer
a reforma parcial da r. sentença, de modo a reconhecer a base de cálculo ampliada da
Contribuição Social de Terceiro devida ao Sesc decorrente de sua natureza jurídica, bem como
a legitimidade da incidência da Contribuição destinada ao Sesc sobre os valores pagos a título
de a) aviso prévio indenizado, e c) 15 primeiros dias do auxílio-doença/acidente.
A parte autora afirma a não incidência das contribuições previdenciárias (patronais, SAT e
terceiros) sobre - Faltas justificadas; - Auxílio alimentação; - Abono assiduidade; - Férias
proporcionais e seus respectivos terços constitucionais; - Terço constitucional de férias
gozadas, condenando a apelada à restituição por meio de compensação/restituição, dos valores
indevidamente recolhidos nos últimos cinco anos, contados da propositura da presente ação,
corrigidos monetariamente pela taxa SELIC desde a data de cada fato gerador até sua efetiva
repetição. Requer, ainda, a reforma quanto aos honorários advocatícios, para que sejam fixados
sobre o valor do proveito econômico obtido pela apelante, nos termos do art. 85, §§ 2º, 3º e 4º
do CPC.
Com as contrarrazões, subiram os autos a esta E. Corte.
É o breve relatório.
PODER JUDICIÁRIOTribunal Regional Federal da 3ª Região2ª Turma
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5024565-24.2018.4.03.6100
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, FUNDO NACIONAL DE
DESENVOLVIMENTO DA EDUCACAO, SERVICO NACIONAL DE APRENDIZAGEM
COMERCIAL SENAC, INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS, INSTITUTO
NACIONAL DE COLONIZACAO E REFORMA AGRARIA INCRA, SERVICO SOCIAL DO
COMERCIO SESC, TINTAS MC LTDA
Advogado do(a) APELANTE: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELANTE: TITO DE OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A, ALESSANDRA
PASSOS GOTTI - SP154822-A
Advogado do(a) APELANTE: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
APELADO: TINTAS MC LTDA, FUNDO NACIONAL DE DESENVOLVIMENTO DA
EDUCACAO, INSTITUTO NACIONAL DE COLONIZACAO E REFORMA AGRARIA INCRA,
INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS, SERVICO NACIONAL DE
APRENDIZAGEM COMERCIAL SENAC, SERVICO SOCIAL DO COMERCIO SESC, UNIAO
FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, SEBRAE
Advogado do(a) APELADO: MARCIO RODRIGO FRIZZO - PR33150-A
Advogado do(a) APELADO: ROBERTO MOREIRA DA SILVA LIMA - SP19993-A
Advogados do(a) APELADO: ALESSANDRA PASSOS GOTTI - SP154822-A, TITO DE
OLIVEIRA HESKETH - SP72780-A
Advogado do(a) APELADO: CRISTIANO VALENTE FERNANDES BUSTO - SP211043-A
OUTROS PARTICIPANTES:
V O T O
O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator):Inicialmente,
insta consignar que não será analisada a questão acerca da incidência de contribuição
previdenciária sobre as verbas pagas a título de aviso prévio indenizado, quinze primeiros dias
que antecedem o auxílio acidente e o auxílio doença e o salário maternidade por ausência de
insurgência recursal pela União Federal.
Cumpre enfrentar a preliminar de ilegitimidade de parte suscitada pelo Instituto Nacional de
Colonização e Reforma Agraria -INCRA e pelo Fundo Nacional de Desenvolvimento da
Educação - FNDE. Quanto ao legitimado passivo para lides tributárias, particularmente acredito
que as ações judiciais sempre devem ser intentadas em face da pessoa jurídica de Direito
Público que tem capacidade tributária ativa (assim entendida a atribuição para fiscalizar e para
arrecadar a exação), independentemente da competência para legislar e da destinação legal ou
constitucional do produto da arrecadação. É da seara do Direito Financeiro analisar se a
arrecadação tributária será dividida ou se ficará exclusivamente com um ente estatal,
preocupação que não se projeta para a legitimidade processual no que concerne a aspectos de
incidência tributária (sujeita aos domínios do Direito Tributário e afetos à capacidade tributária
para fiscalizar e arrecadar tributos).
Porque compete às Delegacias da Receita Federal do Brasil (órgãos da União Federal) a
capacidade tributária ativa de tributos como os ora combatidos, por força do art. 2º, do art. 16 e
do art. 23 da Lei 11.457/2007, os entes estatais que recebem parte do produto arrecadado
(integrantes do denominado “Sistema S”, na proporção equivalente às contribuições para
“terceiros”) não têm legitimação processual, dado que seu interesse é apenas econômico.
Houve importante controvérsia judicial a esse respeito, com acórdãos concomitantes e
divergentes sobre a legitimação passiva de feitos como o presente (p. ex., no E.STJ: AgInt no
AREsp 1153575/RS AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL
2017/0204450-8, Rel. Min MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, j. 21/11/2017,
DJe 27/11/2017, e REsp 1698012/PR RECURSO ESPECIAL 2017/0227329-8, Rel. Min.
Ministro OG FERNANDES, também da SEGUNDA TURMA, j. 07/12/2017, DJe 18/12/2017).
Posteriormente, a jurisprudência se consolidou para, em ações como a presente, excluir a
legitimidade passiva de entidades que não ostentam condição de sujeito ativo da obrigação
tributária (ainda que recebam o produto da arrecadação). Nesse sentido, trago à colação o
seguinte julgado da Primeira Seção do E.STJ:
PROCESSUAL CIVIL, FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. SERVIÇOS SOCIAIS AUTÔNOMOS.
DESTINAÇÃO DO PRODUTO. SUBVENÇÃO ECONÔMICA. LEGITIMIDADE PASSIVA AD
CAUSAM. LITISCONSÓRCIO. INEXISTÊNCIA.
1. O ente federado detentor da competência tributária e aquele a quem é atribuído o produto da
arrecadação de tributo, bem como as autarquias e entidades às quais foram delegadas a
capacidade tributária ativa, têm, em princípio, legitimidade passiva ad causam para as ações
declaratórias e/ou condenatórias referentes à relação jurídico-tributária.
2. Na capacidade tributária ativa, há arrecadação do próprio tributo, o qual ingressa, nessa
qualidade, no caixa da pessoa jurídica.
3. Arrecadado o tributo e, posteriormente, destinado seu produto a um terceiro, há espécie de
subvenção.
4. A constatação efetiva da legitimidade passiva deve ser aferida caso a caso, conforme a
causa de pedir e o contexto normativo em que se apoia a relação de direito material invocada
na ação pela parte autora.
5. Hipótese em que não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para
constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a
INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de
indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção
econômica.
6. Embargos de divergência providos para declarar a ilegitimidade passiva ad causam do
SEBRAE e da APEX e, por decorrência do efeito expansivo, da ABDI.
(EREsp 1619954/SC, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
10/04/2019, DJe 16/04/2019)
E verdade que, no que concerne à incidência a título de salário-educação, o Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação – FNDE tem capacidade tributária ativa, nos termos da Lei
5.537/1968, do Decreto-Lei 1.422/1975 (art. 2º), dos Decretos 76.923/1975 (arts. 5º e 6º) e
87.043/1982 (art. 5º), e das Leis 9.424/1996 (art. 15) e 9.766/1998 (art. 1º, 4º e 5º). Ocorre que,
mesmo em relação ao FNDE, a legitimação processual foi unificada na União Federal, tal como
consolidado pelo E.STJ, orientação ao qual me filio em favor da pacificação dos litígios (com
ressalva de meu entendimento):
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO CPC. ALEGAÇÕES
GENÉRICAS. SÚMULA 284/STF. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS.
LEGITIMIDADE PASSIVA. LEI 11.457/2007. ENTENDIMENTO FIRMADO PELA PRIMEIRA
SEÇÃO DO STJ NOS ERESP 1.619.954/SC.
1. A parte sustenta que o art. 1.022 do CPC foi violado, mas deixa de apontar, de forma clara, o
vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Assevera apenas ter oposto Embargos de
Declaração no Tribunal a quo, sem indicar as matérias sobre as quais deveria pronunciar-se a
instância ordinária, nem demonstrar a relevância delas para o julgamento do feito (Súmula
284/STF).
2. Em recente análise da matéria, nos EREsp 1.619.954/SC, a Primeira Seção do STJ firmou a
seguinte compreensão: "(...) não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para
constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a
INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de
indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção
econômica" (Rel. Min. Gurgel de Faria, DJe 16.4.2019).
3. Na ocasião, a Min. Assusete Magalhães proferiu voto-vista esclarecendo que esse
entendimento é também aplicável às contribuições ao salário-educação: "(...) Conquanto os
acórdãos embargados citem dois precedentes de minha relatoria, de 2015, que admitem a
legitimidade passiva do FNDE, ao lado da União, em ação de repetição de contribuição para o
salário-educação, reexaminando detidamente o assunto, à luz da Lei 11.457, de 16/03/2007, e
de toda a legislação que rege a matéria, especialmente as Instruções Normativas RFB
900/2008 e 1.300/2012, já revogadas, e a vigente Instrução Normativa RFB 1.717/2017 - que
dispõem no sentido de que 'compete à RFB efetuar a restituição dos valores recolhidos para
outras entidades ou fundos, exceto nos casos de arrecadação direta, realizada mediante
convênio -, reconsidero minha posição, aliás, hoje já superada pela mais recente jurisprudência
da própria Segunda Turma, sobre a matéria".
4. O acórdão recorrido está em dissonância do entendimento do STJ de que ao FNDE deixou
de ter legitimidade passiva ad causam para ações que visem à cobrança de contribuições
tributárias ou à sua restituição, após a entrada em vigor da Lei 11.457/2007. Contraria a
jurisprudência do STJ também quando afasta a legitimidade passiva da Fazenda Nacional.
5. O recorrente Jonas Noriyashu Kakimoto pugna pelo reconhecimento do litisconsórcio passivo
necessário da União e do FNDE para figurar no polo passivo da demanda.
6. A análise do apelo se encontra prejudicada, pois se confunde totalmente com a matéria
trazida pela Fazenda Nacional em seu apelo, razão pela qual o conhecimento do apelo se
encontra prejudicado.
7. Recurso Especial da Fazenda Nacional parcialmente conhecido, e, nessa extensão, provido
para reconhecer sua legitimidade passiva ad causam e afastar a legitimidade do FNDE.
Recurso Especial de Jonas Noriyashu Kakimoto prejudicado.
(REsp 1841564/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em
05/12/2019, DJe 19/12/2019)
Quanto ao tema central, a lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos
constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do
trabalho, e ganhos habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do
ordenamento de 1988 (agora, respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as
alterações da Emenda 20/1998).
Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à
Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto
interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da
solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de
Previdência Social (RGPS).
Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador,
trabalhador, folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de
pessoa física que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência
deste e mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do
Trabalho (CLT). Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores
pagos se inserem no âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos
habituais.
Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego
tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988
emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto
o salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a
qualquer título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa
amplitude de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art.
195, I, “a”, da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da
empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e
demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe
preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em
relação a essa exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social,
em conformidade com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998
quanto na da Emenda 103/2019).
Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201,
§ 11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a
previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de
filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo
que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para
efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na
forma da lei.”
Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para
exercício de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias
habituais (ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência
tributária concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil
para realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria
legislação estabelecer.
Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou
rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p.
ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo
sistema constitucional.
Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema
de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art.
22), muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação
tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da
CLT, prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago
diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e
demais remunerações.
Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do
CTN), integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões,
percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador.
O meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou
outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado,
desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).
Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não
estarem inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial
em sentido amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de
emprego, abrigado pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua
redação originária) para a imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em
relação à incidência de contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação
calculado pelo segundo o regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos
Ambientais de Trabalho (RAT).
À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art.
195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária
constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não
alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).
O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte
Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais
do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE
565160, o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais
(de periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e
diárias de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras
parcelas pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção
coletiva ou mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição
de salário, afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho.
Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora
em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não
incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de
isenção (favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse
preceito legal é a desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo
se, ainda assim, o ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).
É verdade que o total das remunerações pagas pelo empregador está sujeita não só a
contribuições previdenciárias mas também a outras incidências escoradas em fundamentos
constitucionais e legais diversos. A esse respeito, emergem contribuições sociais gerais (tais
como salário-educação) e também contribuições de intervenção no domínio econômico (como a
exação devida ao SEBRAE), denominadas resumidamente como contribuições “devidas a
terceiros” ou ainda ao “Sistema S”.
Embora cada uma dessas imposições tributárias tenha autonomia normativa, todas estão na
competência tributária da União Federal, que as unificou para fins de delimitação da base
tributável. Além de previsões específicas (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996 e na Lei
9.766/1999), essa unificação está clara na Lei 11.457/2007 e em atos normativos da
administração tributária (notadamente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e
inclusões, em especial pela IN RFB 1.071/2010), razão pela qual as conclusões aplicáveis às
contribuições previdenciárias também são extensíveis às exações “devidas a terceiros” ou
“Sistema S”.
No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuições sobre pagamentos efetuados a
título de:
Terço constitucional das férias gozadas;
Férias proporcionais e respectivos terço constitucional;
Faltas justificadas;
Abono assiduidade (ausências permitidas ao trabalho);
Auxílio-alimentação.
Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se
seguem.
1/3 CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS GOZADAS E DIFERENÇA DE 1/3 DE FÉRIAS
Os montantes pagos a empregados correspondentes às férias usufruídas (e seu
correspondenteterço, nos termos doo art. 7º, XVII, da Constituição Federal e da legislação
trabalhista) estão inseridos no campo de incidência das contribuições incidentes sobre a folha
de salários, porque são diretamente decorrentes do trabalho e são pagos na periodicidade
legal, de tal modo que são válidas as exigências feitas pela Lei nº 8.212/1991.
Não há imunidade descrita na constituição e nem isenção para férias usufruídas e seus
correspondente terços, que não podem ser confundidas com a não incidência em razão do
conteúdo indenizatório do direito do trabalhador no que concerne àsimportâncias recebidas a
título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor
correspondente à dobra da remuneração de férias de que trata oart. 137 da CLT (art. 28, §9º,
“d” da Lei nº 8.212/1991), e a título de abono ou vendados dias de férias (bem como a média
correspondente) nos moldes do art. 143 e do art. 144 da CLT (art. 28, § 9º, “e”, 6 da Lei nº
8.212/1991).
Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a
orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR
587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias
usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à
remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições
incidentes sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE1072485
(Sessão Virtual de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985:“É
legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional
de férias”.
FÉRIAS INDENIZADAS (E SUAS MÉDIAS), FÉRIAS PROPORCIONAIS (E SUAS MÉDIAS),
FÉRIAS EM DOBRO E TERÇOS CORRESPONDENTES
Não integram o salário-de-contribuição os pagamentos a título de férias indenizadas ou férias
não gozadas e médias correspondentes, em face do disposto no art. 28, § 9º, alínea "d" e "e",
da Lei 8.212/1991. Nesse sentido, a Egrégia Corte Superior firmou entendimento no sentido de
que os valores pagos a título de conversão em pecúnia de férias não gozadas ou de férias
proporcionais, em virtude de rescisão de contrato, têm natureza indenizatória, sendo indevida,
portanto, a incidência da contribuição previdenciária. Confira-se:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS INDENIZADAS. AUXÍLIO-
NATALIDADE. AUXÍLIO-FUNERAL.AUXÍLIO-EDUCAÇÃO.VALE-TRANSPORTE. DIÁRIAS EM
VALOR NÃO SUPERIOR A 50% DA REMUNERAÇÃO MENSAL. GRATIFICAÇÃO POR
ASSIDUIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. ABONO DE FÉRIAS. INCIDÊNCIA. I - Na origem, o
Município de Araripe/CE ajuizou ação ordinária visando o reconhecimento do seu direito de
proceder ao recolhimento das contribuições previdenciárias sobre a folha salarial dos servidores
vinculados ao Regime Geral de Previdência - RGPS, excluindo da base de cálculo as verbas
adimplidas a título de aviso prévio indenizado, 13º salário proporcional ao aviso prévio, salário-
maternidade, férias gozadas, férias indenizadas, abono de férias, auxílio-educação, auxílio-
natalidade e funeral, gratificações dos servidores efetivos que exerçam cargo ou função
comissionada, diárias em valor não superior a 50% da remuneração mensal, abono (ou
gratificação) assiduidade e gratificação de produtividade, adicional de transferência e vale-
transporte, ainda que pago em espécie. II - Não há violação do art. 1.022 do CPC/2015 quando
o recorrente apenas pretende rediscutir a matéria de mérito já decidida pelo Tribunal de origem,
inexistindo omissão, obscuridade, contradição ou erro material pendente de ser sanado. III - A
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que é indevida a
incidência de contribuição previdenciária sobre as férias indenizadas, por expressa vedação
legal. Precedentes: REsp n. 1.598.509/RN, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma,
julgado em 13/6/2017, DJe 17/8/2017 e AgInt no REsp n. 1.581.855/RS, Rel. Ministra Regina
Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 2/5/2017, DJe 10/5/2017. (...).
(RESP - RECURSO ESPECIAL - 1806024 2019.00.86110-1, FRANCISCO FALCÃO, STJ -
SEGUNDA TURMA, DJE DATA:07/06/2019 ..DTPB:.)
No mesmo sentido, o entendimento desta E. Corte:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA (COTA PATRONAL,
SAT/RAT). NÃO INCIDÊNCIA: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, FÉRIAS
INDENIZADAS. AVISO PRÉVIO INDENIZADO E QUINZENA QUE ANTECEDE A
CONCESSÃO DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE. INCIDÊNCIA: HORAS EXTRAORDINÁRIAS
E RESPECTIVO ADICIONAL. SALÁRIO MATERNIDADE. ADICIONAL NOTURNO,
INSALUBRIDADE E PERICULOSIDADE. COMPENSAÇÃO. ATUALIZAÇÃO DO INDÉBITO.
TAXA SELIC. RECURSOS IMPROVIDOS. (...)
6. Não incide a contribuição previdenciária sobre as férias indenizadas e respectivo adicional
constitucional, nos termos do art. 28, § 9º, "d" da Lei n. 8.212/1991. Precedentes. (...)
(ApReeNec 0016074-45.2011.4.03.6105, Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS
NOGUEIRA, TRF3 - 1ª Turma, Intimação via sistema DATA: 17/03/2020.)
Também não há incidência de contribuição previdenciária em relação às férias pagas no valor
correspondente ao dobro da remuneração imposta pelo art. 137 da CLT e o adicional de 1/3
constitucional, e às verbas recebidas a título de férias na forma dos arts. 143 e 144 da CLT,
ante a expressa isenção contida no art. 28, §9º, “d” e “e”, da Lei 8.212/1991.
FALTAS ABONADAS/JUSTIFICADAS POR ATESTADO MÉDICO
Devem incidir contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de remuneração
mesmo nos dias em que o empregado se ausenta em razão de afastamento médico esporádico
(por atestado médico). Há que se diferenciar tal verba da paga em razão de auxílio-doença ou
acidente, porquanto aqui se trata de afastamento eventual, que não deixa de integrar o conceito
de remuneração.
Nesse sentido, o entendimento do E. STJ:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO
DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. SALÁRIO MATERNIDADE. DÉCIMO
TERCEIRO SALÁRIO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO. FÉRIAS
GOZADAS. ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, DE PERICULOSIDADE, DE INSALUBRIDADE
E ADICIONAL NOTURNO. FALTAS JUSTIFICADAS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INCIDÊNCIA. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO
ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE
2015. DESCABIMENTO.
(...)
IV - O Superior Tribunal de Justiça adota o entendimento segundo o qual incide contribuição
previdenciária sobre as faltas abonadas, bem como sobre o 13º salário proporcional pago em
decorrência da dispensa do cumprimento do aviso prévio (indenizado), porquanto tal verba
integra o salário de contribuição.
(...)
VI - Agravo Interno improvido.
(AgInt no REsp 1808503/RS, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 30/09/2019, DJe 03/10/2019) (G.N.)
TRIBUTÁRIO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE VÁRIAS
VERBAS. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO.
(...)
VII - Incide a contribuição previdenciária sobre "os atestados médicos em geral", porquanto a
não incidência de contribuição previdenciária em relação à importância paga nos quinze dias
que antecedem o auxílio-doença não pode ser ampliada para os casos em que há afastamento
esporádico, em razão de falta abonada. Precedente: AgRg no REsp n. 1.476.604/RS, Rel.
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 5/11/2014; REsp n. 1.770.503/DF,
Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 23/10/2018, DJe 19/11/2018.
(...)
(AgInt no REsp 1602619/SE, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado
em 19/03/2019, DJe 26/03/2019) (G.N.)
AUSÊNCIA PERMITIDA
Devem incidir contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de remuneração
mesmo nos dias em que o empregado se ausenta autorizado pelo empregador.
Trata-se de situação assemelhada àquela em que o empregado justifica sua ausência, por
exemplo, com atestado médico. É dizer, não há prestação de serviço, mas é devida a
remuneração. Nesse sentido: AgInt no REsp 1808503/RS, Rel. Ministra REGINA HELENA
COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 30/09/2019, DJe 03/10/2019.
É o entendimento do E. Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE FÉRIAS GOZADAS E FALTAS
JUSTIFICADAS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. PRECEDENTES.
1. Nos termos da jurisprudência da Primeira Seção desta Corte, o pagamento de férias gozadas
possui natureza remuneratória, razão pelo qual incide a contribuição previdenciária.
2. As verbas referentes à ausência permitida ao trabalho integram o salário de contribuição por
serem remuneratórias, porquanto, ainda que não haja a efetiva prestação laboral ou a
permanência à disposição do empregador, o vínculo empregatício permanece intacto.
3. Não cabe ao Superior Tribunal de Justiça, ainda que para fins de prequestionamento,
examinar na via especial suposta violação de dispositivos constitucionais, sob pena de
usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal.
4. Agravo interno a que se nega provimento.
(AgInt no REsp 1637383/RS, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em
25/04/2017, DJe 03/05/2017)
VALE-ALIMENTAÇÃO OU VALE-REFEIÇÃO
A Lei nº 6.321/1976 instituiu o benefício fiscal denominado Programa de Alimentação do
Trabalhador (PAT) e, no art. 1º, permitiu a dedução, na apuração do lucro tributável pelo IRPJ,
do dobro das despesas comprovadamente realizadas no período-base em programas de
alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho.
Por sua vez, tratando da apuração da base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, o
art. 3º da mesma Lei nº 6.321/1976 permite a exclusão da parcela paga in natura pela empresa
nos programas de alimentação. Regulamentando essa Lei nº 6.321/1976, o art. 6º do Decreto
nº 05/1991 prevê que a parcela paga in natura pelo empregador não tem natureza salarial,
motivo pelo qual não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, razão pela qual não
constitui base de incidência de contribuição previdenciária patronal ou do FGTS, e nem se
configura como rendimento tributável do trabalhador para fins de IRPF.
Com o passar dos anos, a jurisprudência e também o entendimento fazendário estenderam a
hipótese de inexigibilidade das contribuições previdenciárias sobre as verbas pagas a título de
vale-alimentação, deixando de exigir a inscrição no PAT para o gozo do benefício fiscal. No
E.STJ, exemplifico com o REsp 1185685/SP, Rel. Ministro Hamilton Carvalhido, Rel. p/ Acórdão
Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 17/12/2010, DJe 10/05/2011; e REsp
1815004/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 20/08/2019, DJe
13/09/2019.
Quanto à forma de pagamento do benefício, entendo que a legislação considera como
pagamento do vale-alimentação aqueles casos em que a empresa (inscrita ou não no PAT): (i)
mantém serviço próprio de preparo e distribuição de refeições; (ii) terceiriza o preparo de
alimentos e/ou a distribuição de alimentos; (iii) fornece ticket ou vale para que o empregado
efetue compras em supermercados ou utilize em restaurantes credenciados ao PAT. Todos
esses meios são equiparados para a não incidência de contribuições previdenciárias, de FGTS
e de IRPF.
Ao incluir o §2º no art. 457 da CLT, a Lei nº 13.467/2017 reforça essas conclusões:
Art. 457. (...)
§2º. As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação,
vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a
remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base
de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.
Quando o empregador (mesmo sem PAT) adere a programa formalizado de tickets ou vales, há
importante delimitação do uso desses meios para a alimentação do trabalhador, mas o mesmo
não ocorre se o empregador entrega dinheiro ao empregado. Assim, o fornecimento de tickets
ou vales não é mera formalidade, porque representa garantia dos objetivos legais e também
permite fiscalização fazendária, não equivalendo a verbas em dinheiro que o empregador (por
liberalidade) soma ao montante mensal pago ao empregado (ainda que discriminado em
demonstrativo de salários ou holerite).A esse respeito, trago à colação o seguinte julgado do
E.STJ: STJ, AgInt no AREsp 1569871/GO, Rel. Ministro Gurgel De Faria, Primeira Turma,
julgado em 10/08/2020, DJe 19/08/2020.
Contudo, reconheço a existência do entendimento desta C. Turma acerca da natureza
indenizatória do auxílio-alimentação somente quando fornecido pelo empregador “in natura”,
esteja ou não a empresa inscrita no PAT. Em favor da unificação do direito e da pacificação dos
litígios, curvo-me a esse entendimento abrigado por julgados desta E. Corte (TRF 3ª Região, 2ª
Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5016069-35.2020.4.03.6100,
Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 19/10/2021,
DJEN DATA: 26/10/2021).
Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE
566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito
devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de
execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na
via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp
1.111.003/PR, Rel. Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser
acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de
Cálculos da Justiça Federal.
Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (REsp
1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito
são as vigentes no momento do ajuizamento desta ação. Contudo, porque a compensação de
tributos federais somente é possível por procedimentos administrativos praticados pelo
contribuinte no âmbito da Receita Federal do Brasil (mesmo para indébitos reconhecidos na via
judicial), no referido REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010, o E.STJ
firmou a seguinte Tese no Tema 265: “Em se tratando de compensação tributária, deve ser
considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a
causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do
prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de
o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade
com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios.” Em vista disso,
decisões judiciais que declarem o direito à compensação devem se pautar pela legislação
vigente à data do ajuizamento do feito, mas devem admitir o direito de o contribuinte compensar
créditos na via administrativa, quando então deverão assim fazer em conformidade com atos
normativos posteriores, desde que atendidos os requisitos formais, procedimentais e materiais
próprios.
Nesse ponto, com a edição da Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), tornou-se necessário
esclarecer a amplitude da compensação realizada na via administrativa. Claro que, para ações
judiciais propostas antes da vigência dessa Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), a redação
originária do art. 26, parágrafo único, da Lei 11.457/2007 restringia a compensação de
contribuições previdenciárias apenas com contribuições previdenciárias, mas esse parágrafo
único foi revogado pela Lei 13.670/2018, que também incluiu o art. 26-A na mesma Lei
11.457/2007, a partir de quando a compensação realizada na via administrativa (mesmo para
indébitos reconhecidos judicialmente) terá amplitude dependente do meio utilizado para
contribuinte (GFIP ou eSocial).
Sendo certo que ações judiciais propostas antes da Lei 13.670/2018 devem observar “o direito
de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em
conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios” (E.STJ,
REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), e em vista
do alcance prospectivo da coisa julgada que declara o direito à compensação (para muito além
da data do ajuizamento, podendo alcançar períodos nos quais o contribuinte utilizou GFIP ou
eSocial), vejo necessário deixar claro meu entendimento (que, a rigor, é o mesmo da Receita
Federal do Brasil).
Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ
(Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011, e REsp
1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), bem como
satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente o
art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes
fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das
contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com
contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os
créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o
art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da
compensação “unificada” ou “cruzada” entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários,
nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei
11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).
Ante o exposto, acolho a preliminar de ilegitimidade passiva, restando prejudicados os recursos
do Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial – SENAC, Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação - FNDE e Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agraria -
INCRA, dou provimento ao recurso de apelação da União Federal a fim de reconhecer a
incidência de contribuições previdenciárias sobre o terço incidente sobre as férias gozadas,
bem como esclarecer os critérios para a restituição almejada e dou parcial provimento ao apelo
autoral, a fim de afastar a incidência de contribuição previdenciária sobre o auxílio-alimentação
“in natura”.
Em razão da sucumbência recíproca, nos termos do art. 85 do CPC, condeno cada uma das
partes ao pagamento da verba honorária, fixada mediante aplicação do percentual mínimo das
faixas previstas sobre o montante atribuído à causa (correspondente ao proveito econômico
tratado nos autos), na seguinte proporção: 40% para o autor e 60% para o réu.Custas e demais
ônus processuais têm os mesmos parâmetros.
É o voto.
E M E N T A
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
SAT/RAT. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO
TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS E SALARIAIS. RECUPERAÇÃO DE INDÉBITO.
- A jurisprudência se consolidou para excluir a legitimidade passiva de entidades que não
ostentam condição de sujeito ativo da obrigação tributária, ainda que recebam o produto da
arrecadação. Preliminar acolhida.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de
sua competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- Cada uma das contribuições “devidas a terceiros” ou para o “Sistema S” possui autonomia
normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex.,
na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas
especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as
conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis.
-Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a
orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR
587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias
usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à
remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições
incidentes sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE1072485
(Sessão Virtual de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985:“É
legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional
de férias”.
- Reconheço a existência do entendimento desta C. Turma acerca da natureza indenizatória do
auxílio-alimentação somente quando fornecido pelo empregador “in natura”, esteja ou não a
empresa inscrita no PAT. Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, curvo-
me a esse entendimento abrigado por julgados desta E. Corte (TRF 3ª Região, 2ª Turma,
ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5016069-35.2020.4.03.6100, Rel.
Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 19/10/2021, DJEN
DATA: 26/10/2021).
- Faltas justificadas têm conteúdo salarial, razão pela qual incidem contribuição previdenciária e
de terceiros sobre essas verbas
- Férias proporcionais. Verba expressamente desonerada da incidência de contribuições
previdenciárias e de terceiros pelo art. 28, §9º, da Lei nº 8.212/1991.
- Recurso autoral parcialmente provido e apelo da União Federal provido. Prejudicados os
recursos do Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial – SENAC, Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação - FNDE e Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agraria -
INCRA. ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma
decidiu, por unanimidade, acolher a preliminar de ilegitimidade passiva, restando prejudicados
os recursos do Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial - SENAC, Fundo Nacional de
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INCRA, dar provimento ao recurso de apelação da União Federal e dar parcial provimento ao
apelo autoral, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente
julgado.
Resumo Estruturado
VIDE EMENTA