EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS. MULTA DE MORA...

Processo
ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA / SP

0000528-87.2016.4.03.6132

Relator(a)

Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO

Órgão Julgador
2ª Turma

Data do Julgamento
29/10/2020

Data da Publicação/Fonte
Intimação via sistema DATA: 04/11/2020

Ementa


E M E N T A

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS. MULTA DE
MORA. REDUÇÃO PARA 20%. ART. 35 DA LEI Nº 8.212/1991 E ART. 106, II, C, DO CTN.
APLICAÇÃO DA LEI MAIS BENÉFICA.
- Ausente o interesse em recorrer relativamente à incidência de contribuição previdenciária sobre
valores pagos a título de férias usufruídas e quinze primeiros dias de auxílio-acidente, já que a r.
sentença não elencou tais verbas dentre aquelas que devem ser excluídas da base de cálculo
dos tributos em cobrança.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua
competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- O auxílio-doença pago ao empregado nos quinze primeiros dias do afastamento constitui verba
de caráter previdenciário (mesmo quando paga pelo empregador), o que descaracteriza a
natureza salarial para fins de incidência de contribuição social.
- Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a
Jurisprudência/TRF3 - Acórdãos

orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR
587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias
usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à
remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes
sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE 1072485 (Sessão Virtual
de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985: “É legítima a incidência de
contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.
- Multas pecuniárias devem se harmonizar ao grau de reprovação da conduta, sobre as quais há
expressivo histórico de atos legislativos federais estabelecendo grande variedade de percentuais
de multas moratórias, multas isoladas, multas de ofício e multas por sonegação, daí porque a
CDA exibe muitos fundamentos normativos que, ao serem contextualizados com os demais
elementos da imposição fiscal (especialmente o momento da ocorrência da infração), permitem
compreender suficientemente o que está sendo exigido pelo exequente, não se sustentando
alegações genéricas do executado quanto à natureza confiscatória da multa aplicada, mesmo
porque a CDA desfruta de presunção de validade e de veracidade.
- O percentual aplicável à multa de mora deve seguir o patamar de 20%, nos termos do art. 35 da
Lei n. 8.212/1991, alterado pela Lei nº 11.941/2009, cuja retroação em favor do contribuinte é
autorizada com base no art. 106, II, do CTN. Precedentes jurisprudenciais do E. STJ e desta E.
Corte Regional.
- Apelação da União e remessa oficial parcialmente providas.

Acórdao



APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) Nº0000528-87.2016.4.03.6132
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL


APELADO: NOVIT INDUSTRIA BRASILEIRA DE TAPETES E CARPETES LTDA

ASSISTENTE: ORLANDO GERALDO PAMPADO

Advogados do(a) APELADO: ORLANDO GERALDO PAMPADO - SP33683, EMERSON DE
HYPOLITO - SP147410-A, ALISSON RAFAEL FORTI QUESSADA - SP292684-A, LIVIA
FRANCINE MAION - SP240839-A, MATHEUS RICARDO JACON MATIAS - SP161119-A,
PAULO SERGIO DE OLIVEIRA - SP165786-A
Advogado do(a) ASSISTENTE: ORLANDO GERALDO PAMPADO - SP33683

OUTROS PARTICIPANTES:

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) Nº0000528-87.2016.4.03.6132
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
SUCESSOR: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

SUCESSOR: NOVIT INDUSTRIA BRASILEIRA DE TAPETES E CARPETES LTDA
PROCURADOR: PROCURADORIA-REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO
Advogados do(a) SUCESSOR: EMERSON DE HYPOLITO - SP147410-A, ALISSON RAFAEL
FORTI QUESSADA - SP292684-A, LIVIA FRANCINE MAION - SP240839-A, MATHEUS
RICARDO JACON MATIAS - SP161119-A, PAULO SERGIO DE OLIVEIRA - SP165786-A
OUTROS PARTICIPANTES:
ASSISTENTE: ORLANDO GERALDO PAMPADO

ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: EMERSON DE HYPOLITO
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: ALISSON RAFAEL FORTI QUESSADA
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: LIVIA FRANCINE MAION
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: MATHEUS RICARDO JACON MATIAS
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: PAULO SERGIO DE OLIVEIRA



R E L A T Ó R I O

O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator): Trata-se de
recurso em face de sentença que julgou parcialmente procedente o pedido deduzido em
embargos à execução fiscal, para afastar a cobrança de contribuição previdenciária incidente
sobre valores pagos, a empregados, a título de a) aviso prévio indenizado, b) terço constitucional
de férias e c) primeira quinzena antecedente à concessão de auxílio-doença. Outrossim, reduziu
a multa moratória para o patamar de 20%. Diante da sucumbência recíproca vislumbrada,
condenou a embargada ao pagamento de honorários advocatícios fixados no percentual mínimo
previsto no § 3º do art. 85 do CPC, deixando de condenar a embargante em tal verba, por já
incidir o encargo de 20% do Decreto-lei nº 1.025/1969. Não submetido o decisum à remessa
necessária.
A União (embargada) apela, informando que não recorrerá quanto à tributação do aviso prévio
indenizado, diante de dispensa de recorrer no âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional. No mérito, sustenta que as verbas pagas a título de férias usufruídas, terço
constitucional de férias e primeira quinzena antecedente à concessão de auxílio-doença ou
auxílio-acidente não estão elencadas nas exceções do art. 28, § 9º da Lei nº 8.212/1991,
constituindo, portanto, base de cálculo da contribuição previdenciária. Aduz, ainda, a inexistência
de caráter confiscatório quanto à multa moratória exigida.
Com contrarrazões, subiram os autos a esta Corte.
É o breve relatório. Passo a decidir.

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) Nº0000528-87.2016.4.03.6132
RELATOR:Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO
SUCESSOR: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

SUCESSOR: NOVIT INDUSTRIA BRASILEIRA DE TAPETES E CARPETES LTDA
PROCURADOR: PROCURADORIA-REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO
Advogados do(a) SUCESSOR: EMERSON DE HYPOLITO - SP147410-A, ALISSON RAFAEL
FORTI QUESSADA - SP292684-A, LIVIA FRANCINE MAION - SP240839-A, MATHEUS
RICARDO JACON MATIAS - SP161119-A, PAULO SERGIO DE OLIVEIRA - SP165786-A
OUTROS PARTICIPANTES:
ASSISTENTE: ORLANDO GERALDO PAMPADO

ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: EMERSON DE HYPOLITO
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: ALISSON RAFAEL FORTI QUESSADA
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: LIVIA FRANCINE MAION
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: MATHEUS RICARDO JACON MATIAS
ADVOGADO do(a) ASSISTENTE: PAULO SERGIO DE OLIVEIRA



V O T O


O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO(Relator):
Inicialmente,ressalto a falta de interesse em recorrer relativamente à incidência de contribuição
previdenciária sobre valores pagos a título de férias usufruídas e quinze primeiros dias de auxílio-
acidente, já que a r. sentença não elencou tais verbas dentre aquelas que devem ser excluídas
da base de cálculo dos tributos em cobrança.
Assentado esse ponto, prossigo no exame do recurso.
Dispondo sobre a cobrança judicial da dívida ativa da administração pública direta e indireta, a Lei
nº 6.830/1980 se assenta em vários objetivos legítimos que forçam o cumprimento de obrigações
pecuniárias pelo devedor, dentre eles as finalidades fiscais e extrafiscais de tributos, a
observância de regramentos de administrativos e a imperatividade da legislação vigente em áreas
de interesse socioeconômico.
Mesmo tendo como finalidade a satisfação do direito do credor-exequente, as medidas forçadas
não podem ser adotadas a qualquer custo, devendo respeitar o modo menos gravoso para o
devedor-executado. Porém, a menor onerosidade quanto ao devedor-executado deve ser
também contextualizada com a efetividade da medida alternativa àquela mais gravosa, sob pena
de serem relegados os válidos interesses do credor-exequente.
O objeto da ação de execução fiscal é o montante em dinheiro não pago pelo devedor a tempo e
modo (art. 2º da Lei nº 6.830/1980), compreendendo tanto dívidas ativas tributárias (e respectivas
multas) e quanto dívidas ativas não tributárias (demais créditos da Fazenda Pública, tais como
multa de qualquer origem ou natureza, foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de ocupação, FGTS,
preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos, etc.).

Essas dívidas fiscais estão devidamente anotadas em registros públicos, e são dotadas de
liquidez e certeza nos moldes constantes do título executivo extrajudicial manuseado, motivo pelo
qual o executado não é surpreendido pela execução fiscal. Há sempre medidas antecedentes à
propositura da ação executiva, à disposição do conhecimento do devedor, começando pelo
surgimento da própria obrigação e de suas inerentes responsabilidades (do credor e do devedor),
passando por medidas de formalização de quantitativos (p. ex., DCTFs, GFIPs, e obrigações
tributárias acessórias atribuídas pela lei a contribuintes, e autos de infração lavrados pela
administração pública), chegando à inscrição nos registros de dívida ativa.
Nos termos do art. 1º, § 3º, da Lei nº 6.830/1980, a fase de inscrição em dívida ativa serve para
validar a regularidade formal e material da obrigação fiscal não paga, tanto que suspende a
prescrição para a ação executiva, por 180 dias, ou até a distribuição do feito (é verdade, apenas
em se tratando de cobranças não tributárias, dado ao contido na Súmula Vinculante 8, do E.STF).
Com natureza de ato de controle administrativo da legalidade da exigência fiscal, o conteúdo da
inscrição em dívida ativa ostenta presunção relativa de validade e de veracidade, dando liquidez e
certeza ao que nela consta, e disso advém a prerrogativa de a Fazenda Pública extrair certidão
de dívida ativa (CDA), que toma a forma de título executivo extrajudicial e lastreia a ação de
execução fiscal, nos termos da Lei nº 6.830/1980.
Portanto, a CDA é resultante de ato administrativo que revela a inadimplência de obrigação
pecuniária, desfrutando de presunção relativa de validade e de veracidade quanto à inexistência
de causa modificativa, suspensiva ou extintiva da exigibilidade do montante nela indicado
(principal e acréscimos legais), assim como em relação aos demais dados nela indicados.
Tratando-se de presunção relativa de certeza e liquidez, o art. 3º, §3º da Lei nº 6.830/1980 impõe
ao devedor o ônus de apresentar prova inequívoca contrária à imposição, sob pena de a ação
executiva prosseguir com a exigência forçada da dívida (inclusive penhora e hasta pública).
Os preceitos específicos da Lei nº 6.830/1980 têm preferência em relação às disposições gerais
da lei processual civil (aplicadas subsidiariamente e, apenas em alguns casos, com eficácia
jurídica prioritária em razão do diálogo de fontes normativas voltado aos seus propósitos
positivados). Contudo, mesmo cuidando de exigências de dívidas fiscais (tributárias e não
tributárias), a Lei nº 6.830/1980 expressamente conjuga preceitos normativos relativos às
responsabilidades contidos na legislação tributária (notadamente o art. 186, e os arts. 188 a 192,
do Código Tributário Nacional), bem como na legislação civil e comercial.
Quanto ao tema central, a lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos
constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do trabalho,
e ganhos habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do ordenamento de 1988
(agora, respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as alterações da Emenda
20/1998).
Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à
Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto
interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da
solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de
Previdência Social (RGPS).
Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador, trabalhador,
folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de pessoa física
que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e
mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT).
Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores pagos se inserem no
âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos habituais.
Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego

tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988
emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto o
salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a qualquer
título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa amplitude
de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art. 195, I, “a”,
da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da empresa e
da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste
serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em relação a essa
exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, em conformidade
com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998 quanto na da Emenda
103/2019).
Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201, §
11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a
previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de
filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo
que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para
efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na
forma da lei.”
Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício
de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais
(ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência tributária
concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para
realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação
estabelecer.
Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou
rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p.
ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo sistema
constitucional.
Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema
de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22),
muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação
tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da CLT,
prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago diretamente
pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e demais
remunerações. É verdade que o art. 457-A, da CLT (introduzido pela MP 905/2019) estabelece
que gorjetas não são receitas do empregador, mas ainda assim estão no conteúdo amplo de
salário estabelecido pela pelo art. 195, I, “a”, e II, Constituição para a incidência de contribuições
previdenciárias (patronais e do trabalhador).
Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do CTN),
integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões,
percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador. O
meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou
outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado,
desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).
Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não estarem
inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial em sentido
amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de emprego, abrigado

pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua redação originária) para a
imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em relação à incidência de
contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação calculado pelo segundo o
regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho
(RAT).
À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art.
195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária
constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não
alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).
O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte
Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do
empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE 565160,
o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais (de
periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e diárias
de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras parcelas
pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção coletiva ou
mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição de salário,
afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho.
Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora
em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não
incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de isenção
(favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse preceito legal é a
desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo se, ainda assim, o
ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).
No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuições sobre pagamentos efetuados a título
de:
a) 15 primeiros dias do auxílio-doença; e
b) Terço constitucional de férias.
Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se
seguem.
No que tange ao auxílio-doença, é certo que o empregador não está sujeito à contribuição em tela
no que tange à complementação ao valor do auxílio-doença após o 16º dia do afastamento
(desde que esse direito seja extensivo à totalidade dos empregados da empresa), conforme
expressa previsão do art. 28, § 9º, “n”, da Lei 8.212/1991. Já no que tange à obrigação legal de
pagar o auxílio-doença nos 15 primeiros dias do afastamento, a jurisprudência se consolidou no
sentido de que tal verba tem caráter previdenciário (mesmo quando paga pelo empregador),
descaracterizando a natureza salarial para afastar a incidência de contribuição social. Nesse
sentido, anoto julgamento do E. STJ:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PRIMEIROS
QUINZE DIAS DE AUXÍLIO-DOENÇA. NÃO INCIDÊNCIA.
1. No julgamento do Recurso Especial 1.230.957/RS, sob o rito dos recursos repetitivos, o STJ
firmou o entendimento de que sobre a importância paga pelo empregador ao empregado durante
os primeiros quinze dias de afastamento por motivo de doença não incide a contribuição
previdenciária, por não se enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de
natureza remuneratória. (REsp 1.230.957/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira
Seção, DJe 18/3/2014).
2. Dessume-se que o acórdão recorrido está em sintonia com o atual entendimento do STJ, razão
pela qual incide, in casu, o princípio estabelecido na Súmula 83/STJ: "Não se conhece do

Recurso Especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido
da decisão recorrida".
3. Agravo Interno provido para não conhecer do Recurso Especial da União.
(AgInt no REsp 1701325/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em
19/11/2019, DJe 19/12/2019)

Indo adiante, os montantes pagos a empregados correspondentes às férias usufruídas (e seu
correspondenteterço, nos termos doo art. 7º, XVII, da Constituição Federal e da legislação
trabalhista) estão inseridos no campo de incidência das contribuições incidentes sobre a folha de
salários, porque são diretamente decorrentes do trabalho e são pagos na periodicidade legal, de
tal modo que são válidas as exigências feitas pela Lei nº 8.212/1991.
Não há imunidade descrita na constituição e nem isenção para férias usufruídas e seus
correspondentes terços, que não podem ser confundidas com a não incidência em razão do
conteúdo indenizatório do direito do trabalhador no que concerne àsimportâncias recebidas a
título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor correspondente
à dobra da remuneração de férias de que trata oart. 137 da CLT (art. 28, §9º, “d” da Lei nº
8.212/1991), e a título de abono ou vendados dias de férias (bem como a média correspondente)
nos moldes do art. 143 e do art. 144 da CLT (art. 28, § 9º, “e”, 6 da Lei nº 8.212/1991).
Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a orientação
do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR 587941, j.
30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias usufruídas (art.
7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à remuneração do
trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes sobre a folha de
salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE1072485 (Sessão Virtual de 21/08/2020 a
28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985:“É legítima a incidência de contribuição
social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.
Com relação à multa de mora, convém ponderar que, submetidas à reserva absoluta de lei (ou
estrita legalidade), multas pecuniárias devem se harmonizar quantitativamente ao grau de
reprovação da conduta, razão pela qual não podem ser insignificantes e nem exorbitantes, mas
adequadas à infração, cabendo ao legislador ordinário estabelecer os percentuais (segundo sua
discricionariedade política) para aplicação ao caso concreto por parte da administração pública.
Contudo, ao Poder Judiciário é confiada a avaliação jurídica de eventuais excessos objetivamente
verificados na fixação de multas, tanto pelo legislador quanto pelo erário, notadamente ilegítimo
efeito confiscatório.
Há expressivo histórico de atos legislativos federais estabelecendo grande variedade de
percentuais de multas moratórias, multas isoladas, multas de ofício e multas por sonegação, daí
porque a CDA exibe muitos fundamentos normativos que, ao serem contextualizados com os
demais elementos da imposição fiscal (especialmente o momento da ocorrência da infração),
permitem compreender suficientemente o que está sendo exigido pelo exequente. Por isso, não
se sustentam alegações genéricas do executado quanto à natureza confiscatória da multa
aplicada, mesmo porque a CDA desfruta de presunção de validade e de veracidade.
Quanto ao debate em torno da redução da multa moratória para 20%, é oportuno comentar,
primeiramente, que oart. 35 da Lei nº 8.212/1991, com redação dada pela Lei nº 11.941/2009,
dispõe que "Os débitos com a União decorrentes das contribuições sociais previstas nas alíneas
a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições instituídas a título de
substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos,
não pagos nos prazos previstos em legislação, serão acrescidos de multa de mora e juros de
mora, nos termos do art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996."

Por sua vez, o art. 61 da Lei nº 9.430/1996 assim estabelece:
"Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997,
não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora,
calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.
(...)
§ 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento."
Sendo assim, o percentual aplicável à multa de mora deve seguir o patamar de 20%, nos termos
doart. 35 da Lei nº 8.212/1991, acima transcrito, por se tratar de lei mais benéfica ao contribuinte,
cuja retroação é autorizada com base no art. 106, II, "c", do CTN.
De fato, o Código Tributário Nacional, em seu art. 106, inc. II, "c", prevê a aplicação da lei a ato
pretérito, desde que não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa
que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática, de modo que tal redução há de ser aplicada
à hipótese dos autos, que versa sobre lançamento fiscal impugnado por meio de embargos do
devedor em execução fiscal, ainda sem decisão transitada em julgado.
Sobre o tema, trago à colação os seguintes julgados do E.STJ:
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL.
SUBMISSÃO À REGRA PREVISTA NO ENUNCIADO ADMINISTRATIVO 03/STJ. EXECUÇÃO
FISCAL. MULTA. ART. 35 DA LEI Nº 8.212/91 E ART. 106, II, C, DO CTN. APLICAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. PRECEDENTES.
1. A atual redação do art. 35 da Lei nº 8.212/91, conferida pela Lei nº 11.941/2009, mostra-se
aplicável ao caso concreto porquanto a retroação da norma superveniente mais benéfica, em
matéria de penalidades na seara tributária, é autorizada pelo art. 106, II, c, do CTN.
2. "O art. 35-A da Lei n. 8.212/91, prevendo nova sistemática de aplicação de multas, tem origem
na Lei n. 11.941/09. Desse modo, considerando que os fatos são pretéritos a 2009, aplica-se a
legislação vigente à época em que os fatos geradores ocorreram, nos termos do art. 144, bem
como a penalidade mais benéfica em relação a atos não definitivamente julgados, conforme
orientação normativa constante do art. 106, II, 'c', todos do CTN" (REsp 1452527/RS, Rel. Min.
Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 07/05/2015, DJe 10/06/2015).
3. Agravo interno não provido.
(AgInt no AREsp 941577/SP, Segunda Turma, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES,
julgado em 18/10/2016, v.u., DJe 25/10/2016)
TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. COBRANÇA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. MULTA.
REDUÇÃO PARA 20%. ART. 35 DA LEI 8.212/91 E ART. 106, II, "C", DO CTN. APLICAÇÃO DA
LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA AO DEVEDOR.
1. O art. 35 da Lei n. 8.212/91 foi alterado pela Lei 11.941/09, devendo o novo percentual
aplicável à multa seguir o patamar de 20% que, sendo mais propício ao contribuinte, deve ser a
ela aplicado, por se tratar de lei mais benéfica, cuja retroação é autorizada com base no art. 106,
II, do CTN. Precedentes: AgInt no AREsp 941.577/SP, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques,
Segunda Turma, DJe 25/10/2016; REsp 1.452.527/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda
Turma, DJe 10/6/2015; AgRg no REsp 1.343.805/SC, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda
Turma, DJe 13/12/2012.
2. Recurso Especial provido.
(REsp 1648280/SP, Segunda Turma, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, julgado em 14/03/2017,
v.u., DJe 20/04/2017).
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
INOCORRÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. MULTA MORATÓRIA.
REDUÇÃO. APLICAÇÃO RETROATIVA DO ART. 32-A DA LEI 8.212/1991 É VIÁVEL, DESDE

QUE NÃO SE TRATE DE DECISÃO DEFINITIVA. AGRAVO INTERNO DA CONTRIBUINTE A
QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. A parte agravante não apresentou qualquer fundamento capaz de reverter as conclusões
alcançadas no julgamento monocrático.
2. Isso porque não se observa a ofensa ao art. 535 do CPC/1973, porquanto o Tribunal de origem
apreciou fundamentadamente a controvérsia, não padecendo o acórdão recorrido de qualquer
omissão, contradição ou obscuridade. Não houve, portanto, ausência de exame da insurgência
recursal, e sim uma análise que conduziu a resultado diverso do que a parte pretendia, o que não
implica ofensa à norma invocada.
3. A redução da multa pela aplicação da lei mais benéfica, no caso o art. 32-A da Lei 8.212/1991,
alcançará os atos ou fatos pretéritos não definitivamente julgados, o que não é o caso dos autos,
em que já houve trânsito em julgado da decisão proferida nos Embargos do Devedor. 4. Agravo
Interno da CONTRIBUINTE a que se nega provimento.
(AgInt no REsp 1584196/SP, Relator Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Primeira Turma,
julgado em 19/02/2019, v.u., DJe 25/02/2019)
No mesmo sentido, a jurisprudência desta E. Corte Regional:
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. MASSA FALIDA. MULTA DE MORA.

I. Cabimento de redução da multa para 20%, nos termos do art. 35 da Lei nº 8.212/91 (com a
redação dada pela Lei nº 11.941/09) e do art. 106, II, "c", do CTN.
II. É inexigível a multa fiscal moratória da massa falida. Inteligência do artigo 23, parágrafo único,
III, do Decreto-lei n.º 7.661/45 e das Súmulas 192 e 565 do STF. Precedentes.
III. Reexame necessário desprovido.
(TRF da 3ª Região, REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL/SP 0001396-63.2009.4.03.6115, Relator
Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, Segunda Turma, julgado em 07/08/2020,
v.u., Data da Publicação/Fonte Intimação via sistema DATA: 12/08/2020, grifos meus)
PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. NULIDADE DA CDA.
INOCORRÊNCIA. PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO. DEMONSTRATIVO
CIRCUNSTANCIADO DO DÉBITO. DESNECESSIDADE. PRESUNÇÃO DE LIQUIDEZ E
CERTEZA DA CDA NÃO AFASTADA. EXIGÊNCIA COMPROVADA. CUMULAÇÃO MULTA,
JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA. SÚMULAS 45 E 209 DO TFR. SENTENÇA MANTIDA.
APELAÇÃO DESPROVIDA.
1. O artigo 6º, § 1º, da Lei n.º 6.830/80 afirma que, para propositura da execução fiscal, é
desnecessária a juntada do procedimento administrativo, bastando a certidão de dívida ativa.
Ademais, observa-se que os créditos foram constituídos mediante declaração do contribuinte.
2. Nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação não pago, porém declarado,
como é o caso dos autos, a entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo o débito fiscal
constitui o crédito, dispensada qualquer providência adicional do Fisco. Nesse sentido, a dicção
da Súmula 436 /STJ: "A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal,
constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do Fisco".
3. Sendo ato administrativo enunciativo promanado de autoridade adstrita ao princípio da
legalidade (art. 37, CF), goza a CDA de presunção de legitimidade, de tal sorte que cabe ao
executado demonstrar a iliquidez da mesma, do que não se desincumbiu. Não cabe à autoridade
administrativa juntar o processo administrativo para comprovar o crédito e sim cabe à executada
Jurisprudência/TRF3 - Acórdãos comprovar sua inexatidão
4. Desconsiderar o ônus probatório consectário dessa presunção juris tantum seria aviltar os
mandamentos de otimização que norteiam a atividade estatal em um Estado Democrático de
Direito. Com efeito, o texto constitucional veda recusar fé aos documentos públicos (art. 19, II,

CF).
5. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova
pré-constituída (Art. 204, CTN), eis que precedida de apuração em regular processo
administrativo, no qual é assegurada ampla defesa ao sujeito passivo da obrigação tributária, de
maneira que cabe ao devedor fornecer provas inequívocas que demonstrem a invalidade do
título.
6. A apresentação de memória discriminada do crédito tributário não configura exigência legal
válida para os executivos fiscais, sujeitos à legislação específica (princípio da especialidade),
cujos requisitos foram integralmente cumpridos no caso concreto dos autos.
7. Ademais, a questão relativa à nulidade da CDA por ausência de demonstrativo circunstanciado
do débito foi pacificada no sentido de sua desnecessidade, quando do julgamento do REsp
Representativo de Controvérsia nº 1.138.202/ES bem como pelo enunciado da Súmula 559-STJ.
8. Em face das disposições do art. 106, II, "c" do CTN, aplica-se o princípio da retroatividade da
norma mais favorável, reduzindo, assim, a multa moratória no patamar determinado no artigo 61,
§§1º e 2º, da Lei 9.430/96, ou seja, em 20% (vinte por cento). Outrossim, o valor da multa, no
caso, é consequência da aplicação da lei, não podendo a ele ser atribuído efeito confiscatório.
Precedentes.
9. A União Federal demonstrou que já havia reduzido o percentual da multa moratória para o
patamar de 20%, conforme se constata nas CDAs exequendas, motivo pelo qual urge rechaçar,
então, a alegação de cobrança abusiva de multa moratória.In casu9.
10. Cabível a cobrança cumulativa de juros e multa, de vez que se revestem de natureza jurídica
diversa, "ex vi" do art. 2º, §2º da Lei de Execução Fiscal. Ademais, nos termos da súmula nº 209
do extinto TFR "É LEGÍTIMA A COBRANÇA CUMULATIVA DA MULTA E DOS JUROS DE
MORA" e da Súmula 45/TFR :"As multas fiscais, sejam moratórias ou punitivas, estão sujeitas à
correção monetária."
11. É lídima a utilização da Taxa Selic como índice de correção monetária e de juros de mora, na
atualização dos débitos tributários pagos em atraso, ex vi do disposto no artigo 13, da Lei
9.065/95 (REsp 1073846/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
25/11/2009, DJe 18/12/2009, recurso repetitivo), inclusive por entes estaduais, se tal previsto na
legislação local, consoante se depreende do enunciado da Súmula nº 523 do Superior Tribunal de
Justiça.
12. Considerando-se a cobrança do encargo previsto no DL 1.025 /69 ao percentual máximo de
20%, limite esse previsto no §11 do art. 85 do CPC, descabida a majoração dos honorários
recursais.
13. Apelação improvida
(TRF da 3ª Região, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL/SP 0031228-95.2013.4.03.6182, Relator
Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, Primeira Turma, julgado em
16/07/2020, v.u., Data da Publicação/Fonte Intimação via sistema DATA: 20/07/2020, grifos
meus)
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO INTERNO – EMBARGOS À EXECUÇÃO
FISCAL - PERÍCIA: DESNECESSIDADE - MULTA MORATÓRIA: CONFISCO OU OFENSA À
CAPACIDADE CONTRIBUTIVA: INOCORRÊNCIA - DECRETO-LEI Nº. 1.025/69.
1. A perícia é o meio de prova reservado para hipóteses nas quais a avaliação depende de
conhecimento técnico ou científico (artigo 145, do Código de Processo Civil).
2. No caso concreto, não há questionamento técnico. A solução depende da análise dos
documentos.
3. É aplicável a limitação do percentual da multa moratória a vinte por cento, nos termos do artigo
61, § 2º, da Lei Federal nº 9.430/96.

4. A multa moratória fiscal é a sanção punitiva aplicada em razão do não cumprimento da
obrigação tributária. É distinta do tributo (artigo 3º, do Código Tributário Nacional). Desta forma, é
incabível a alegação de confisco ou de ofensa à capacidade contributiva, em decorrência do
montante fixado para a punição econômica.
5. É exigível, na cobrança de créditos da Fazenda Nacional, o encargo previsto no Decreto-Lei n.º
1.025/69, destinado ao ressarcimento de todas as despesas para a cobrança judicial da dívida
pública da União - naquelas incluídos os honorários advocatícios.
6. Agravo interno improvido.
(TRF da 3ª Região, APELAÇÃO CÍVEL/SP 0002266-35.2018.4.03.6102, Relator Desembargador
Federal FABIO PRIETO DE SOUZA, Sexta Turma, julgado em 26/07/2020, v.u., Data da
Publicação/Fonte Intimação via sistema DATA: 29/07/2020, grifos meus)
Diante disso, entendo que a redução da multa moratória (estipulada em 40% do valor do tributo,
como se depreende da CDA) para 20% encontra amparo na lei e na jurisprudência acima
apontada, não comportando reparos a r. sentença nesse aspecto.
Ante o exposto, DOUPARCIAL PROVIMENTO à apelação e à remessa oficial, para reconhecer a
incidência de contribuição previdenciária patronal sobre férias usufruídas e correspondente terço
constitucional.
É o voto.
E M E N T A

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.
SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS. MULTA DE
MORA. REDUÇÃO PARA 20%. ART. 35 DA LEI Nº 8.212/1991 E ART. 106, II, C, DO CTN.
APLICAÇÃO DA LEI MAIS BENÉFICA.
- Ausente o interesse em recorrer relativamente à incidência de contribuição previdenciária sobre
valores pagos a título de férias usufruídas e quinze primeiros dias de auxílio-acidente, já que a r.
sentença não elencou tais verbas dentre aquelas que devem ser excluídas da base de cálculo
dos tributos em cobrança.
- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua
competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o
conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja
conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em
seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições
legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição
previdenciária.
- O auxílio-doença pago ao empregado nos quinze primeiros dias do afastamento constitui verba
de caráter previdenciário (mesmo quando paga pelo empregador), o que descaracteriza a
natureza salarial para fins de incidência de contribuição social.
- Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a
orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR
587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias
usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à
remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes
sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE 1072485 (Sessão Virtual
de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985: “É legítima a incidência de
contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.
- Multas pecuniárias devem se harmonizar ao grau de reprovação da conduta, sobre as quais há
expressivo histórico de atos legislativos federais estabelecendo grande variedade de percentuais

de multas moratórias, multas isoladas, multas de ofício e multas por sonegação, daí porque a
CDA exibe muitos fundamentos normativos que, ao serem contextualizados com os demais
elementos da imposição fiscal (especialmente o momento da ocorrência da infração), permitem
compreender suficientemente o que está sendo exigido pelo exequente, não se sustentando
alegações genéricas do executado quanto à natureza confiscatória da multa aplicada, mesmo
porque a CDA desfruta de presunção de validade e de veracidade.
- O percentual aplicável à multa de mora deve seguir o patamar de 20%, nos termos do art. 35 da
Lei n. 8.212/1991, alterado pela Lei nº 11.941/2009, cuja retroação em favor do contribuinte é
autorizada com base no art. 106, II, do CTN. Precedentes jurisprudenciais do E. STJ e desta E.
Corte Regional.
- Apelação da União e remessa oficial parcialmente providas. ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma, por
unanimidade, decidiu dar parcial provimento à apelação e à remessa oficial, para reconhecer a
incidência de contribuição previdenciária patronal sobre férias usufruídas e correspondente terço
constitucional, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente
julgado.


Resumo Estruturado

VIDE EMENTA