Processo
ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL / SP
5002871-85.2021.4.03.6102
Relator(a)
Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES
Órgão Julgador
2ª Turma
Data do Julgamento
23/02/2022
Data da Publicação/Fonte
Intimação via sistema DATA: 25/02/2022
Ementa
E M E N T A
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA
(COTA DO EMPREGADO/AUTÔNOMO). IRRF. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA (PATRONAL, RAT E TERCEIROS). AUSÊNCIA DE
AMPARO JURÍDICO. APELAÇÃO DESPROVIDA.
A controvérsia estabelecida nos autos versa sobre a possibilidade da exclusão dos valores retidos
pela empresa a título de contribuição previdenciária do empregado/autônomo e de Imposto de
Renda Retido na Fonte da Pessoa Física (IRRF) que são recolhidos aos cofres da União Federal.
Não há qualquer amparo jurídico para que o empregador (responsável tributário) exclua da base
de cálculo da contribuição previdenciária (patronal, RAT e terceiros) os tributos devidos pelo
empregado/autônomo (contribuinte), sob pena de se valer de montante que sequer arcou.
Quando o empregador faz pagamento ao empregado/autônomo, a natureza jurídica do que
transfere é de salário e ganhos do trabalho, sobre os quais incide contribuição previdenciária e
IRRF devidos pelo empregado/autônomo.
Apelação desprovida.
Acórdao
Jurisprudência/TRF3 - Acórdãos
PODER JUDICIÁRIOTribunal Regional Federal da 3ª Região
2ª Turma
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5002871-85.2021.4.03.6102
RELATOR:Gab. 05 - DES. FED. COTRIM GUIMARÃES
APELANTE: HIDRARA - IMPORTACAO E EXPORTACAO DE CONEXOES E
EQUIPAMENTOS HIDRAULICOS LTDA
Advogados do(a) APELANTE: RENAN BORGES FERREIRA - SP330545-A, ROBERTO
IUDESNEIDER DE CASTRO - SP333532-A
APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL
OUTROS PARTICIPANTES:
PODER JUDICIÁRIOTribunal Regional Federal da 3ª Região2ª Turma
APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº5002871-85.2021.4.03.6102
RELATOR:Gab. 05 - DES. FED. COTRIM GUIMARÃES
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OUTROS PARTICIPANTES:
R E L A T Ó R I O
Exmo. Sr. Dr. Desembargador Federal COTRIM GUIMARÃES (Relator):
Trata-se de apelação interposta pela impetrante contra sentença proferida em mandado de
segurança, aduzindo ser titular do direito líquido e certo à exclusão dos valores relativos ao
IRPF e contribuição social devidas pelos seus prestadores de serviço da base de cálculo da sua
própria contribuição social (cota patronal, SAT-RAT e Sistema S).
O pedido foi julgado improcedente e foi denegada a segurança.
A apelante sustenta, em síntese, A INCONSTITUCIONALIDADE DA INCLUSÃO DO IRRF E DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PARTE EMPREGADO NA BASE DE CÁLCULO DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL: NÃO SÃO VALORES DESTINADOS A
RETRIBUIR O TRABALHO PRESTADO. Por essa razão, se justifica o reconhecimento da não
incidência da contribuição previdenciária sobre os valores de 1) Imposto de Renda Retido na
Fonte e 2) Contribuição Previdenciária parte empregado, considerando a ilegalidade de tal
exigência diante do teor dos artigos 22, inciso I e 28, inciso I da Lei n. 8.212/1991, bem como
sua inconstitucionalidade diante do artigo 195, inciso I, alínea “a”, da Constituição Federal, pelo
que mister se faz reformar a sentença ora guerreada pela concessão da segurança, nos termos
acima, obstando, que a Autoridade Coatora/Apelada pratique qualquer ato de cobrança ou
exigência desta exação em face da Impetrante/Apelante.
Com contrarrazões.
Manifestação do MPF pelo regular prosseguimento do feito.
É o relatório.
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OUTROS PARTICIPANTES:
V O T O
EXMO. SR. DR. DESEMBARGADOR FEDERAL COTRIM GUIMARÃES (RELATOR):
DO FATO GERADOR E DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA
PATRONAL, SAT/ RAT E A DESTINADA AOS TERCEIROS
A jurisprudência pátria tem entendimento de que o regramento aplicado para analisar a
incidência de contribuição previdenciária patronal deve ser utilizado para apreciar a incidência
da contribuição destinada às entidades terceiras, reconhecida igualdade da base de cálculo das
exações.
Esse tem sido o entendimento adotado pelas Cortes Regionais, inclusive por este E. Tribunal,
conforme arestos abaixo ementados:
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO. ARTIGO 557, § 1º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.
CONTRIBUIÇÕES. QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. NÃO
INCIDÊNCIA.
1. O STJ pacificou entendimento no sentido de que não incide a contribuição previdenciária
sobre o pagamento dos quinze dias que antecedem o benefício de auxílio-doença.
2. As contribuições de terceiros têm base de cálculo a parcela da remuneração que sofre a
incidência da contribuição previdenciária e, logo, a dispensa da contribuição à Seguridade
Social sobre a verba paga a título dos primeiros quinze dias do auxílio-doença também implica
na inexigibilidade das contribuições a terceiros, consoante precedentes.
3. Agravo a que se nega provimento.(AI 200903000139969, JUIZ HENRIQUE HERKENHOFF,
TRF3 - SEGUNDA TURMA, 18/03/2010)
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO. ARTIGO 557, § 1º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.
MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES. QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O
AUXÍLIO-DOENÇA. NÃO INCIDÊNCIA. INCRA. SEBRAE.
1- O STJ pacificou entendimento no sentido de que não incide a contribuição previdenciária
sobre o pagamento dos quinze dias que antecedem o benefício de auxílio-doença.
2 - As contribuições de terceiros têm como base de cálculo a parcela da remuneração que sofre
a incidência da contribuição previdenciária e, logo, a dispensa da contribuição à Seguridade
Social sobre a verba paga a título dos primeiros quinze dias do auxílio-doença também implica
na inexigibilidade das contribuições ao INCRA e ao SEBRAE, consoante precedentes dos
Tribunais Regionais Federais.
3- Agravo a que se nega provimento.(AMS 200161150011483, JUIZ ALEXANDRE SORMANI,
TRF3 - SEGUNDA TURMA, 24/09/2009)
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS E DEVIDAS A TERCEIROS (SEBRAE,
SAT, SESC, ETC). AUXILIO-DOENÇA - PRIMEIROS 15 DIAS - IMPOSSIBILIDADE -
BENEFÍCIO DE NATUREZA PREVIDENCIÁRIA - COMPENSAÇÃO VALORES RECOLHIDOS
INDEVIDAMENTE.
1. A verba recebida pelo empregado doente, nos primeiros quinze dias de afastamento do
trabalho, não tem natureza salarial, sobre ela não incidindo a contribuição previdenciária, nem
as contribuições devidas a terceiros, pois estas têm por base de cálculo a parcela da
remuneração que sofre a incidência da contribuição previdenciária, de modo que, quem não
estiver obrigado a recolher a contribuição previdenciária, também não estará obrigado a
recolher as contribuições para terceiros. Precedentes.
2.Assim, sendo verificada a existência de recolhimentos indevidos pela apelante, assiste-lhe o
direito à repetição de tais valores, ou, como pedido na exordial, à compensação deles com
débitos vencidos ou vincendos, administrados pela Secretaria da Receita Previdenciária, nos
dez últimos anos anteriores ao ajuizamento da demanda, observando-se os limites e condições
legais.
3. Remessa Oficial e Apelações não providas.(AMS 200438010046860, JUÍZA FEDERAL
GILDA SIGMARINGA SEIXAS (CONV.), TRF1 - SÉTIMA TURMA, 26/06/2009)
TRIBUTÁRIO. AVISO-PRÉVIO INDENIZADO. ADICIONAL DE FÉRIAS. ABONO-FÉRIAS.
CONTRIBUIÇÕES SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS DESTINADAS À SEGURIDADE SOCIAL,
AO SAT E A "TERCEIROS" (INCRA, SESI, SENAI E SALÁRIO-EDUCAÇÃO). VERBA
INDENIZATÓRIA. NÃO-INCIDÊNCIA.
1- O aviso prévio indenizado não possui natureza salarial, mas, sim, indenizatória, porquanto se
destina a reparar a atuação do empregador que determina o desligamento imediato do
empregado sem conceder o aviso de trinta dias, não estando sujeito à incidência de
contribuição previdenciária.
2- O STF, em sucessivos julgamentos, firmou entendimento no sentido da não incidência de
contribuição social sobre o adicional de um terço (1/3), a que se refere o art. 7º, XVII, da
Constituição Federal.
3- Em consonância com as modificações do art. 28, § 9º, da Lei nº 8.212/91, feitas pelas Leis
nºs 9.528/97 e 9.711/98, as importâncias recebidas a título de abono de férias não integram o
salário-de-contribuição.
4- Sobre os valores decorrentes de verbas de natureza indenizatória não incide a contribuição
do empregador destinada à Seguridade Social, ao SAT e a "terceiros" (INCRA, SESI, SENAI,
Salário-Educação) que tem por base a folha de salários, mesmo antes da vigência da Lei n.º
9.528/97, que os excluiu expressamente de tal incidência.(APELREEX
00055263920054047108, ARTUR CÉSAR DE SOUZA, TRF4 - SEGUNDA TURMA,
07/04/2010)
Nesse contexto, cumpre observar que o fato gerador e a base de cálculo da cota patronal da
contribuição previdenciária encontram-se previstos no artigo 22, inciso I, da Lei nº 8.212/91, nos
seguintes termos:
"Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto
no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer
título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem
serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas,
os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste
salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção
ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa."
O referido dispositivo legal limita o campo de incidência das exações às parcelas que integram
a remuneração dos trabalhadores ao mencionar "remunerações" e "retribuir o trabalho". Nesse
contexto, mostra-se alinhado com os dispositivos constitucionais (artigos 195, I, e 201, § 11), in
verbis:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta,
nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título,
à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela
Emenda Constitucional nº 20, de 1998).
Art. 201. A previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter
contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro
e atuarial, e atenderá, nos termos da lei, a: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20,
de 1998)
§ 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para
efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na
forma da lei. (Incluído dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
Tais normas legais e constitucionais, ao impor a referida limitação, pré-excluem, da base de
cálculo, as importâncias de natureza indenizatória. Nesse sentido, já se manifestou o Superior
Tribunal de Justiça:
TRIBUTÁRIO - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA - BASE DE CÁLCULO - SALÁRIO
CONTRIBUIÇÃO - AUXÍLIO-CRECHE - NATUREZA INDENIZATÓRIA - "VALE-TRANSPORTE"
- REEXAME DE MATÉRIA FÁTICA - SÚMULA 7/STJ.
1. A contribuição previdenciária incide sobre base de cálculo de nítido caráter salarial, de sorte
que não a integra as parcelas de natureza indenizatória.
2. O auxílio-creche, conforme precedente da Primeira Seção (EREsp 394.530-PR), não integra
a base de cálculo da contribuição previdenciária.
3. Uma vez que o Tribunal de origem consignou tratar-se a verba denominada "vale-transporte",
na hipótese dos autos, de uma parcela salarial, não ficando, ademais, abstraído na decisão
recorrida qualquer elemento fático capaz de impor interpretação distinta, a apreciação da tese
defendida pelo recorrente implicaria o reexame do conjunto fático-probatório dos autos,
providência vedada a esta Corte em sede de recurso especial, nos termos da Súmula 7/STJ.
4. Recurso parcialmente conhecido e, nessa parte, provido. (STJ, 2ª Turma, RESP - RECURSO
ESPECIAL - 664258/RJ, Processo nº 200400733526, Rel. Min. ELIANA CALMON, Julgado em
04/05/2006, DJ DATA: 31/05/2006 PG: 00248).
Impende destacar, outrossim, que a mesma motivação foi utilizada pelo Supremo Tribunal
Federal para, em sede de medida liminar apreciada nos autos da ADIn nº 1659-8, suspender a
eficácia dos dispositivos previstos nas Medidas Provisórias nº 15 23/96 e 15 99/97, no que
determinavam a incidência de contribuição previdenciária sobre parcelas de caráter
indenizatório. O julgado restou ementado nos seguintes termos:
EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade. Medida liminar. - Já se firmou a jurisprudência
desta Corte (assim, nas ADIMCs 1204, 1370 e 1636) no sentido de que, quando Medida
Provisória ainda pendente de apreciação pelo Congresso nacional é revogada por outra, fica
suspensa a eficácia da que foi objeto de revogação até que haja pronunciamento do Poder
Legislativo sobre a Medida Provisória revogadora, a qual, se convertida em lei, tornará definitiva
a revogação; se não o for, retomará os seus efeito s a Medida Provisória revogada pelo período
que ainda lhe restava para vigorar. - Relevância da fundamentação jurídica da argüição de
inconstitucionalidade do § 2º do artigo 22 da Lei 8.212/91 na redação dada pela Medida
Provisória 1.523-13 e mantida pela Medida Provisória 1.596-14. Ocorrência do requisito da
conveniência da suspensão de sua eficácia. Suspensão do processo desta ação quanto às
alíneas "d" e "e" do § 9º do artigo 28 da Lei 8.212/91 na redação mantida pela Medida
Provisória 1.523-13, de 23.10.97. Liminar deferida para suspender a eficácia "ex nunc", do § 2º
do artigo 22 da mesma Lei na redação dada pela Medida Provisória 1.596-14, de 10.11.97.
(STF, Pleno, ADIn nº 1659-8, Rel. Min. MOREIRA ALVES, Julgado em 27/11/1997, DJ 08-05-
1998 PP-00002).
Acrescente-se, conforme definiu o STF no RE 565.160, tema 20, que a contribuição
previdenciária a cargo do empregador sob o regime geral da previdência social, prevista no art.
22, I, da Lei 8.212/91, é constitucional e deve ter por delimitação de sua base de cálculo, em
atenção à Constituição, os "GANHOS HABITUAIS do empregado", excluindo-se, por imperativo
lógico, as verbas indenizatórias, que se constituem de simples recomposição patrimonial (que
não se enquadram, portanto, em "ganhos"), tampouco as parcelas as pagas eventualmente
(não HABITUAIS).
Ficou ressaltado, contudo, que o Poder Constituinte remeteu ao âmbito legal a definição dos
casos em que os ganhos habituais do empregado são incorporados ao salário para fins de
contribuição previdenciária, consoante o disposto no art. 201, §11, da Constituição, bem como a
infraconstitucionalidade de controvérsias relativas à definição da natureza jurídica de verba para
fins de tributação.
Nesse contexto, o julgamento do RE 565.160 não afasta a necessidade da definição individual
da natureza das verbas e sua habitualidade, o que será devidamente realizado no presente
julgamento, em sintonia com o posicionamento do E. STJ sobre a correta incidência da exação.
Registro, por pertinente, que para apuração da base de cálculo da contribuição previdenciária o
legislador ordinário estabeleceu no artigo 28, § 9º da Lei nº 8.212/91 as parcelas que não
integram a remuneração, nelas não se incluindo o IRRF e a contribuição a cargo do segurado
empregado, como pretende a apelante impetrante.
Nesse sentido, colaciono precedente da C. Segunda Turma deste E. Tribunal, “verbis”:
“AÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA – CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA INCIDENTE
SOBRE A FOLHA DE SALÁRIO E SOBRE A REMUNERAÇÃO, O QUE ENGLOBA AS
PARCELAS DE IRRF E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DO EMPREGADO/AUTÔNOMO, VERBAS
ESTAS ÚLTIMAS DECOTADAS DO PRÓPRIO TRABALHADOR, POR DISPOSIÇÃO LEGAL –
DENEGAÇÃO DA SEGURANÇA – IMPROVIMENTO À APELAÇÃO. O raciocínio privado é
totalmente equivocado, vênias todas, de modo que suas próprias razões recursais soterram a
tese que defende. Afirma o polo contribuinte: “Como exposto, o art. 195, I, “a”, da Constituição
da República outorga competência à União para instituir a cobrança de contribuições incidentes
sobre a “folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, às pessoas físicas que prestem serviços às empresas, mesmo sem vínculo
empregatício”. A Lei nº. 8.212/91, como já demonstrado, estabelece como base de cálculo das
contribuições em exame o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer
título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem
serviços, destinadas a retribuir o trabalho. Em síntese, as contribuições devem incidir sobre os
pagamentos efetuados às pessoas físicas, em contraprestação ao trabalho, mesmo sem vínculo
empregatício.”. Se a contribuição incide sobre a “folha de salário” e sobre a “remuneração”,
evidente haja contribuição sobre o valor “cheio” do quanto repassado ao empregado,
excetuadas as verbas de natureza indenizatória, sobre as quais a própria legislação prevê
exclusão. Os descontos, atinentes a IRRF e a contribuição previdenciária a cargo do
empregado/autônomo, a se situarem no rol de tributação do operário, as quais incidem sobre
verba remuneratória, portanto o ônus do decote, por se tratar de imposição legal, a ser
suportado unicamente pelos obreiros. Se a parte impetrante paga R$ 1.000,00 a um seu
empregado, verba remuneratória, sobre ela deverá incidir a quota patronal previdenciária,
sendo que o desconto de IRRF e de contribuição social do trabalhador a se cuidar de ato
sucessivo e, cuja “perda”, por disposição legal, a ser experimentada exclusivamente pelos
operários. Assim, os R$ 1.000,00 foram pagos em função da contraprestação do trabalho,
portanto tributáveis pela quota previdenciária patronal; se há tributação por parte do
empregado/autônomo, tal a respeitar a legalidade tributária, cujo sujeito tributário a ser outro,
claramente. A tentativa recorrente de não pagar contribuição sobre o valor da remuneração
integral a veementemente desvirtuar os conceitos de folha de salário e remuneração, sendo que
a consequência desta exegese a ensejar prejuízos ao trabalhador, explica-se. Para fins de
cálculo de benefícios previdenciário, considera-se o salário de contribuição, qual seja, aquele
importe exemplificativo de R$ 1.000,00; se prosperasse a tese apelante, o salário de
contribuição não seria os mil reais, mas o valor líquido descontado o IRRF e a contribuição
previdenciária, matematicamente explanando, afinal o que pretende o polo impetrante a ser a
exclusão de tributação de tais rubricas, assim haveria patente contribuição a menor, pelo
empregador. A incidência de IRRF e de contribuição previdenciária a cargo do
empregado/autônomo a orbitar no rol de obrigações legais dos obreiros, sem nada interferir a
responsabilidade de o ente patronal efetuar recolhimento sobre a totalidade da verba
remuneratória que paga ao trabalhador. Improvimento à apelação. Denegação da segurança.”
(negritei) (TRF 3ª Região, Segunda Turma, ApCiv/SP 5011413-40.2017.4.03.6100, Relator Juiz
Federal Convocado Silva Neto, e – DJF3 10/05/2019).
Os valores retidos e recolhidos aos cofres da União Federal, a título de IRRF e de contribuição
previdenciária (cota do empregado) são ônus tributário suportado unicamente pelo empregado,
sem nada interferir a responsabilidade de o ente patronal efetuar recolhimento da contribuição
previdenciária (patronal, RAT e terceiros) sobre a totalidade da verba remuneratória que paga
ao trabalhador.
Destarte, não há qualquer amparo jurídico para que o empregador (responsável tributário)
exclua da base de cálculo da contribuição previdenciária (patronal, RAT e terceiros) os tributos
devidos pelo empregado /autônomo (contribuinte), sob pena de se valer de montante que
sequer arcou. Quando o empregador faz pagamento ao empregado/autônomo, a natureza
jurídica do que transfere é de salário e ganhos do trabalho, sobre os quais incide contribuição
previdenciária e IRRF devidos pelo empregado/autônomo.
Ante o exposto, nego provimento à apelação.
É como voto.
E M E N T A
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA (COTA DO EMPREGADO/AUTÔNOMO). IRRF. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA (PATRONAL, RAT E TERCEIROS).
AUSÊNCIA DE AMPARO JURÍDICO. APELAÇÃO DESPROVIDA.
A controvérsia estabelecida nos autos versa sobre a possibilidade da exclusão dos valores
retidos pela empresa a título de contribuição previdenciária do empregado/autônomo e de
Imposto de Renda Retido na Fonte da Pessoa Física (IRRF) que são recolhidos aos cofres da
União Federal.
Não há qualquer amparo jurídico para que o empregador (responsável tributário) exclua da
base de cálculo da contribuição previdenciária (patronal, RAT e terceiros) os tributos devidos
pelo empregado/autônomo (contribuinte), sob pena de se valer de montante que sequer arcou.
Quando o empregador faz pagamento ao empregado/autônomo, a natureza jurídica do que
transfere é de salário e ganhos do trabalho, sobre os quais incide contribuição previdenciária e
IRRF devidos pelo empregado/autônomo.
Apelação desprovida. ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma
decidiu, por unanimidade, negar provimento à apelação, nos termos do relatório e voto que
ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
Resumo Estruturado
VIDE EMENTA