APELAÇÃO CÍVEL Nº 5011664-18.2015.4.04.7000/PR
RELATOR | : | MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
APELANTE | : | J.MALUCELLI SEGUROS S/A |
: | J MALUCELLI RESSEGURADORA S.A. | |
ADVOGADO | : | James José Marins de Souza |
: | LEONARDO COLOGNESE GARCIA | |
: | RICIERI GABRIEL CALIXTO | |
APELADO | : | UNIÃO - FAZENDA NACIONAL |
MPF | : | MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL |
EMENTA
TRIBUTÁRIO. COFINS. EMPRESA DE RESSEGUROS E EMPRESA DE EXPLORAÇÃO DE SEGUROS DE DANOS. MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA. ART. 18 DA LEI Nº 10.684/03. LEGITIMIDADE.
1. Da leitura do objeto social da impetrante, denota-se que ela está inserida no grupo de empresas elencadas no § 1º do art. 22 da Lei nº 8.212, logo, lhe é aplicável a majoração de alíquota da COFINS para 4% prevista no art. 18 da Lei 10.684/03.
2. A MP 107/2003 não regulou dispositivo constitucional, cuidou apenas da majoração de alíquota, o que não ofende ao art. 246, CF.
3. Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos extrafiscais, imprime tratamento desigual a empresas com capacidade contributiva distinta.
4. O princípio insculpido no §5º do art. 195 da Constituição não impõe uma correlação imediata entre majoração de alíquotas e majoração de prestações previdenciárias. O STF, inclusive, já afastou expressamente a leitura a contrario sensu desse art. 195, §5º, ressaltando que as contribuições não têm caráter sinalagmático, não tendo consistência a resistência à cobrança fundada na inexistência de benefício equivalente para o contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Egrégia 1a. Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por unanimidade, negar provimento à apelação, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
Porto Alegre, 30 de março de 2016.
Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE
Relatora
| Documento eletrônico assinado por Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE, Relatora, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 4ª Região nº 17, de 26 de março de 2010. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico http://www.trf4.jus.br/trf4/processos/verifica.php, mediante o preenchimento do código verificador 8108874v10 e, se solicitado, do código CRC 7A10473D. | |
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| Signatário (a): | Maria de Fátima Freitas Labarrère |
| Data e Hora: | 31/03/2016 13:55 |
APELAÇÃO CÍVEL Nº 5011664-18.2015.4.04.7000/PR
RELATOR | : | MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
APELANTE | : | J.MALUCELLI SEGUROS S/A |
: | J MALUCELLI RESSEGURADORA S.A. | |
ADVOGADO | : | James José Marins de Souza |
: | LEONARDO COLOGNESE GARCIA | |
: | RICIERI GABRIEL CALIXTO | |
APELADO | : | UNIÃO - FAZENDA NACIONAL |
MPF | : | MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL |
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta pelas impetrantes J. MALUCELLI RESSEGURADORA S/A. e J.MALUCELLI SEGUROS S/A., em relação à sentença proferida em mandado de segurança que julgou improcedente seu pedido. O feito foi assim relatado na origem:
"J. MALUCELLI RESSEGURADORA S/A. e J.MALUCELLI SEGUROS S/A., qualificadas na inicial, ingressaram com o presente mandado de segurança em face do DELEGADO DA RECEITA FEDERAL EM CURITIBA, postulando a concessão de ordem para que lhes seja reconhecido o direito de não aplicarem a alíquota majorada da COFINS, na forma do art. 18 da lei 10.684/2003.
Para tanto, em síntese, elas argumentaram o que segue:
a) elas atuariam no setor de seguros privados, enquanto empresa de resseguros e empresa de exploração de seguros de danos;
b) por conta disso, ambas estariam submetidas à obrigação de recolherem a COFINS aos cofres públicos, na forma do art. 195, I, CF c/ lei 9718 e lei 10.684/2003;
c) a COFINS teria sido instituída pela lei complementar 70/1991 com alíquota inicial de 2%; a partir de 1998, com a lei 9.718, a alíquota teria sido majorada para 3%;
d) a partir de 2003, com a lei 10.684, a alíquota teria sido majorada, então, para 4%, quanto a determinados setores da economia, sobremodo as empresas de seguro privado;
e) o art. 18 da lei 10.684 estaria alicercado no art. 195, §9º, CF, veiculado pela emenda constitucional n. 20 de 1998 com as alterações promovidas pela emenda constitucional n. 47, de 2005;
f) referidas emendas constitucionais seriam inválidas, todavia, eis que teriam agredido aos postulados da universalidade e solidariedade no custeio da Previdência Social e também aos postulados da isonomia e do respeito ao direito de propriedade;
g) as emendas também teriam violado os princípios da equidade na participação do custeio e diversidade da base de financiamento, vedação à discriminação da tributação quanto à atividade profissional ou função exercida;
h) ademais, mesmo que se reputassem legítimas ditas emendas constitucionais, o texto do art. 19 da lei 10.684 deveria ser interpretado de modo sistemático, condicionando-se a sua aplicação à efetiva prova de que a instituição financeira ensejaria maior ônus para os mecanismos de previdência social;
i) ademais, a lei 10.648 seria inconstitucional dado que o legislador ordinário teria eleito como critério da tributação a aferição da maior lucratividade de determinado setor econômico, o que não seria válido;
j) haveria ofensa aos princípios da solidariedade, referebilidade, razoabilidade e proporcionalidade.
As impetrantes detalharam os pedidos e atribuíram à causa o valor de R$ 220.000,00. Juntaram documentos.
A autoridade impetrada prestou suas informações no evento 16, sustentando o que segue:
a) a norma do art. 18 da lei 10.684 não teria violentado o postulado da isonomia, ao contrário do alegado pelas impetrantes;
b) a solução dispensada pelo STF ao julgar o RE 528160 AgR, versado sobre a CSLL, seria em tudo aplicável à análise do art. 18 daquela lei;
c) tampouco teria havido violação aos postulados da referibilidade, solidariedade, equilíbrio financeiro e participação nas fontes de custeio da previdência;
d) seria inviável a compensação tributária antes do trânsito em julgado de eventual sentença concessiva da segurança e seria incabível dita compensação com contribuições sociais previdenciárias.
A União Federal manifestou conhecimento da causa no evento20, ratificando as informações prestadas pela autoridade impetrada.
O MPF sustentou não ser necessária sua intervenção no processo.
Sobreveio sentença com o seguinte dispositivo:
"3.1. Conheço o mérito da pretensão das impetrantes (art. 269, I, CPC). DENEGO, PORÉM, A SEGURANÇA, nos termos da fundamentação. Aplico ao caso a leitura a contrario senso do art. 1º da lei 12.016/2009.
3.2. Custas pelas impetrantes, de forma pro rata, nos termos do art. 20, CPC e art. 14 da lei 9.289/1996.
3.3. Deixo de condenar as demandantes ao pagamento de honorários, conforme súmula 105, STJ e art. 25 da le 12.016."
A apelante, reiterando os argumentos expendidos inicial, busca a reforma da sentença, com a procedência dos pedidos formulados.
Com contrarrazões, os autos vieram a esta Corte.
O Ministério Público Federal não se pronunciou sobre o mérito do feito por entender desnecessária sua intervenção.
É o relatório.
VOTO
A majoração da alíquota da COFINS pela Lei nº 10.684/03 de 3% para 4%
A Lei 10.684/03, em seu artigo 18, estabeleceu a majoração da alíquota da COFINS para as pessoas jurídicas referidas nos parágrafos 6º e 8º, do artigo 3º da Lei 9.718/98, parágrafos estes que remetem ao § 1º do artigo 22 da Lei 8.212/91, os quais passo a transcrever:
Lei 10.684/03
Art. 18. Fica elevada para quatro por cento a alíquota da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS devida pelas pessoas jurídicas referidas nos §§ 6º e 8º do art. 3º da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998.
Lei 9.718/98
Art. 3º
§ 6º Na determinação da base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS, as pessoas jurídicas referidas no § 1º do art. 22 da Lei no 8.212, de 1991, além das exclusões e deduções mencionadas no § 5º, poderão excluir ou deduzir:
§ 8º Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e COFINS, poderão ser deduzidas as despesas de captação de recursos incorridas pelas pessoas jurídicas que tenham por objeto a securitização de créditos:
I - imobiliários, nos termos da Lei no 9.514, de 20 de novembro de 1997;
II - financeiros, observada regulamentação editada pelo Conselho Monetário Nacional.
III - agrícolas, conforme ato do Conselho Monetário Nacional. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005 - inciso ainda não vigente quando do ajuizamento da presente ação)
Lei nº 8.212/91
Art. 22
§ 1º. No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas neste artigo e no art. 23, é devida a contribuição adicional de dois vírgula cinco por cento sobre a base de cálculo definida nos incisos I e III deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 26.11.99) (Vide Medida Provisória nº 2.158-35, de 24.8.2001)
A incidência da majoração estabelecida pela Lei 10.684/03 dirige-se expressamente às pessoas jurídicas constantes do parágrafo 1º do artigo 22 da Lei 8.212/91.
No presente feito, diversamente da grande maioria dos processos julgados nesta Corte atinente à majoração da alíquota da COFINS de 3% para 4% ditada pelo art. 18 da lei 10.684/2003, não se está tratando das corretoras de seguros, as quais são meras intermediárias da captação de eventuais segurados, ou seja, da captação de interessados na realização de seguros.
As demandantes são empresas seguradoras e resseguradoras, que pela sua própria natureza e definição praticam operações financeiras, como o seguro e o resseguro.
O objeto social da JMalucelli Seguros é a exploração de operações de seguros de danos, bem como a participação em outras entidades legais e da JMalucelli Resseguradora é a exploração de operações de resseguro e retrocessão em seguro de danos e a participação em outras entidades legais, como se pode observar da leitura de seu Estatuto Social Consolidado (Evento1-Ata3), ou seja, não são meras intermediadoras de negócios.
Assim, às impetrantes aplica-se a majoração de alíquota da COFINS para 4% prevista no art. 18 da Lei 10.684/03.
As impetrantes, no entanto, rechaçam os ditames do art. 18 da Lei 10.684/03 que alegam estar alicerçado em emendas constitucionais inválidas: a emenda constitucional n. 20/1998, com as alterações promovidas pela emenda constitucional n. 47/2005.
Argumentam que as referidas emendas teriam agredido aos postulados da universalidade e solidariedade no custeio da Previdência Social; da isonomia e do respeito ao direito de propriedade; dos princípios da equidade na participação do custeio e diversidade da base de financiamento e da vedação à discriminação da tributação quanto à atividade profissional ou função exercida.
Além disso, aduzem que, caso se reputassem legítimas tais emendas constitucionais, o texto do art. 18 da lei 10.684 deveria ser interpretado de modo sistemático, condicionando-se a sua aplicação à efetiva prova de que a instituição financeira ensejaria maior ônus para os mecanismos de previdência social;
Outrossim, asseveram que a Lei 10.648 seria inconstitucional dado que o legislador ordinário teria eleito como critério da tributação a aferição da maior lucratividade de determinado setor econômico, o que não seria válido.
Ainda alegam ofensa aos princípios da solidariedade, referebilidade, razoabilidade e proporcionalidade.
A sentença prolatada pelo MM. Juiz Federal Substituto Flavio Antonio da Cruz enfrentou com propriedade todas as questões levantadas pelas demandantes, de modo que me permito agregar seus fundamentos a esta decisão:
2.3. Isonomia tributária:
Como cediço, a forma republicana é incompatível com a atribuição de privilégios ou com a imposição de prejuízos para grupos específicos de indivíduos, de forma arbitrária (art. 5º, caput e art. 150, II, CF).
Roque Antônio Carrazza alega que 'numa verdadeira República não pode haver distinções entre nobres e plebeus, entre grandes e pequenos, entre poderosos e humildes. É que, juridicamente, nela não existem classes dominantes, nem classes dominadas. Assim, os títulos nobiliárquicos desaparecem e, com eles, os tribunais de exceção. Todos são cidadãos, não súditos.' (CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 19. ed. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 48).
Ainda segundo Carrazza, 'diante do princípio republicano, é proibida a concessão de vantagens tributárias fundadas em privilégios de pessoas ou categorias de pessoas. Deveras, com o advento da República, foi-se o tempo, entre nós, em que as normas tributárias podiam ser editadas em proveito de classes dominantes, até porque, nela, extintos os títulos nobiliárquicos, os privilégios de nascimento e os foros de nobreza, 'todos são iguais perante a lei' (CF, art. 5º). Atentemos, a propósito, para este primor de relação de João Barbalho: 'Não há, perante a lei republicana, grandes nem pequenos, senhores nem vassalos, patrícios nem plebeus, ricos nem pobres, fortes nem fracos, porque a todos irmana e nivela o Direito.' (CARRAZA, Roque. Op. cit., p. 67).
Reporto-me ainda ao seguinte excerto da sua obra:
'A lei tributária deve ser igual para todos e a todos deve ser aplicada com igualdade. Melhor expondo, quem está na mesma situação jurídica deve receber o mesmo tratamento tributário. Será inconstitucional - por burla ao princípio republicano e ao da isonomia - a lei tributária que selecione pessoas, para submetê-las a regras peculiares, que não alcançam outras, ocupantes de idênticas posições jurídicas.
O tributo, ainda que instituído por meio de lei, editada pela pessoa política competente, não pode atingir apenas um ou alguns contribuintes, deixando a salvo outros que, comprovadamente, se achem nas mesmas condições.
Tais ideias valem também para isenções tributárias: é vedado às pessoas políticas concedê-las levando em conta, arbitrariamente, a profissão, o sexo, o credo religioso, as convicções políticas etc. dos contribuintes. São os princípios republicano e da igualdade que, conjugados proscrevem tais práticas.'
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 19. ed. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 71.
Assim, é indiscutível a relevância do princípio da igualdade.
Isso não se traduz, todavia, na imposição de uma espécie de leito de Procusto, pela qual todos os sujeitos deveriam estar submetidos à mesma tributação, com idênticas alíquotas e bases de cálculo.
Ora, a própria seleção do fato jurídico tributário - o tal do fato signo presuntivo de riqueza - já envolve certa diferenciação entre os sujeitos. Afinal de contas, nem todos recolhem imposto sobre a propriedade territorial rural, já que isso atinge apenas os proprietários.
Muito embora seja um truísmo, deve-se ter em conta que a Constituição Republicana não veda a diferenciação entre contribuintes, eis que ela é mesmo da própria essência do regime jurídico.
O que a Lei Maior veda, isso sim, é a diferenciação despropositada, impertinente, fundada em mero capricho dos legisladores. O importante é aferir, tanto por isso, se o fator de discrimen convive harmonicamente com a Constituição - e essa é, a bem da verdade, a grande questão.
'O atentado à isonomia consiste em se tratar desigualmente situações iguais, ou em se tratar igualmente situações diferenciadas, de forma arbitrária, e não fundamentada. É na busca da isonomia que se faz necessário tratamento diferenciado, em decorrência de situações que exigem tratamento distinto, como forma de realização da igualdade.'
(STF, RE 453.740, voto do Rel. Min. Gilmar Mendes, julgamento em 28-2-2007, Plenário, DJ de 24-8-2007.)
A isonomia impõe, isso sim, a adoção de critérios razoáveis de diferenciação entre os contribuintes. O problema está justamente nessa eleição dos elementos que podem ser tomados em conta para a diferenciação entre os contribuintes, como bem explicita Marciano Seabra Godoi:
'A máxima da igualdade é violada quando para a diferenciação legal, ou para o tratamento legal igual não é possível encontrar uma razão razoável, que surja da natureza da coisa ou que, de alguma outra forma, seja concretamente compreensível, é dizer, quando a disposição tem que ser qualificada como arbitrária.'
GODOI, Marciano Seabra de. Justiça, igualdade e Direito Tributário. São Paulo: Dialética, 1999, p. 132. Traduzi do espanhol.
Ora, frequentemente, na temática tributária, a Constituição autoriza que os contribuintes sejam diferenciados entre si em razão da sua capacidade contributiva. É o que ocorre, por exemplo, com o imposto de renda (art. 153, §2º, I, Constituição/1988).
O respeito à capacidade contributiva é ditado pelo art. 145, §1º, CF:
Art. 145, §1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Ao interpretar aludido dispositivo, Marciano Godoi enfatiza que 'pode-se afirmar que o legislador está obrigado a graduar os impostos segundo a capacidade contributiva do contribuinte (o que sempre é possível), mas permite-se que, em nome de outros valores constitucionais - redução das desigualdades regionais, por exemplo - seja afastado no caso concreto (Alexy) o princípio (mandado de otimização) da capacidade contributiva. Nestas situações, continua sendo possível a graduação pela capacidade econômica (donde nossa discórdia com Luciano Amaro), mas o legislador pode legitimamente afastar tal critério, contanto que não seja para instituir privilégios odiosos em contrariedade ao princípio maior da igualdade.' (GODOI, Marciano Seabra de. Justiça, igualdade e Direito Tributário. SP: Dialética, 1999, p.202).
Daí que Carraza enfatize que 'O princípio da igualdade exige que a lei, tanto ao ser editada quanto ao ser aplicada: a) não discrimine os contribuintes que se encontrem em situação jurídica equivalente; b) discrimine, na medida de suas desigualdades, os contribuintes que não se encontrem em situação jurídica equivalente.' (CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 19. ed. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 80).
O problema é que tais fórmulas dependem de certa phronesis. Afinal de contas, quanto uma discriminação é arbitrária? Dado que a Lei Maior não veda efetivamente a diferenciação entre contribuintes, mas apenas a discriminação abusiva, vê-se que o tema envolve alguma contingência.
Vale a pena atentar para a lição de Luiz Eduardo Schoueri:
'Quando se estudam as normas tributárias indutoras, verifica-se que o legislador adota critérios diversos da capacidade contributiva, como critério para a sua comparação; esses critérios, que se extraem do campo material onde ocorre a intervenção, devem ser levados em conta, quando se busca a aplicação do princípio da igualdade.
Para a busca da compatibilidade deve-se, primeiramente, apontar a capacidade contributiva, no seu sentido subjetivo, como limite mínimo, não suscetível de imposição, estabelecido no nível necessário para a existência, segundo o esquema de direitos econômicos e sociais garantidos pela Constituição; o máximo imponível sintetizar-se-ia na proibição de que o gravame seja confiscatório. (...)
Enquanto formas de intervenção sobre o domínio econômicos, as normas tributárias indutoras não se deixam levar apenas pelo princípio da capacidade contributiva, em seu sentido objetivo. Não serão ponderações de caráter distributivo que determinarão a sua incidência. Sujeitam-se, sim, aos cânones do Direito Econômico: 'As pessoas favorecidas por isenções, créditos presumidos, prêmios e alíquotas diminutas, devolução de tributos pagos etc. são tratadas de forma e maneira especial porque são consideradas da mesma categoria essencial, em razão de sua aptidão para a concretização dos planos econômicos governamentais ou por mérito. Também aqueloutras, tratadas de forma mais desfavorável, assim o são graças a seu comportamento, danoso à política agrária ou urbanística.'
(...)
Constata-se, assim, que o princípio da capacidade contributiva passa a ser apenas um dentre vários fatores de discriminação, todos baseados nos mesmos valores e voltados à mesma finalidade. A igualdade não se mede apenas a partir da capacidade contributiva. Nesse caso, importará examinar se há fator (diverso da capacidade contributiva) que justifique a discriminação. Na mesma Ordem Tributária, encontram-se fatores como a essencialidade, base para a aplicação do princípio da seletividade ou sinalagma (custo/benefício), base para as taxas. Ainda devem ser mencionados os desequilíbrios na concorrência, que podem ser prevenidos por meio de critérios especiais de tributação, estabelecidos por lei complementar (art. 146-A, do texto constitucional). Na ordem econômica propriamente dita, outros fatores serão acrescentados, como, por exemplo, a proteção da livre concorrência (que exigirá rígido controle dos benefícios concedidos), função social da propriedade etc. Cada fator, isoladamente considerado, efetuará um corte no mundo fenomênico, separando aqueles que atendem, ou não, àquele requisito.
Os cortes se entrecruzarão, identificando-se, como resultante, fatias cada vez menores. Mantendo-se a figura, o teste da igualdade passa a ser feito em dois níveis: dentro de cada 'fatia' e entre uma e outra 'fatia'. Dentro de cada 'fatia', o princípio da igualdade exigirá idêntico tratamento. Trata-se da igualdade horizontal, não oferecendo qualquer dificuldade para a compatibilidade entre a capacidade contributiva e normas tributárias indutoras, já que a própria 'fatia' se define a partir do cruzamento de ambos os critérios. Maior dificuldade ter-se-á, por outro lado, na comparação entre as 'fatias', quando se buscarão critérios para a igualdade vertical.
Na ponderação surgida a partir da igualdade vertical, indagar-se-á a razão porque duas fatias têm tratamento diferente. Aqui, a questão é se está justificada a diferenciação. Retoma-se, agora, a premissa de que o próprio 'corte' deve ser justificado, a partir de critérios da razoabilidade, motivação e nexo. Da combinação destes três critérios, poder-se-ão extrair critérios para proporcionalizar a própria distinção.'
SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 289-292.
Reporto-me também ao seguinte julgado, emanado do STF:
'Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos extrafiscais, imprime tratamento desigual a microempresas e empresas de pequeno porte de capacidade contributiva distinta, afastando do regime do simples aquelas cujos sócios têm condição de disputar o mercado de trabalho sem assistência do Estado.'
(ADI 1.643, Rel. Min. Maurício Corrêa, julgamento em 5-12-2002, Plenário, DJ de 14-3-2003.)
No mesmo sentido, confiram-se os precedentes RE 627.543, rel. min. Dias Toffoli, julgamento em 30-10-2013, Plenário, Informativo 726, com repercussão geral; RE 559.222-AgR, Rel. Min. Ellen Gracie, julgamento em 17-8-2010, Segunda Turma, DJE de 3-9-2010.
2.4. Equidade no custeio:
Por seu turno, o art. 194, V, CF dispõe o que segue:
'Art. 194. A seguridade social compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa dos Poderes Públicos e da sociedade, destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social.
Parágrafo único. Compete ao Poder Público, nos termos da lei, organizar a seguridade social, com base nos seguintes objetivos:
V. eqüidade na forma de participação no custeio.'
Cuida-se de uma projeção do postulado da isonomia.
Vale a pena atentar para a lição do desembargador Leandro Paulsen, quando explica o que segue:
'A equidade na forma de participação no custeio, como desdobramento do princípio da igualdade, exige atenção às peculiaridades de cada categoria de contribuintes de modo que sejam chamados a participar do custeio da seguridade social conforme a sua capacidade contributiva e outras circunstâncias específicas. O art. 172, IV, CTN, p.ex., refere-se a considerações de equidade tendo em vista 'características pessoais ou materiais do caso'. O §9º do art. 195 da Constituição, por sua vez, incluído pela EC 20/98, com a redação da EC 47/05, indica elementos para a busca de equidade na participação no custeio: § 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-deobra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.'
PAULSEN, Leandro. Direito tributário, Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2014, p. 531.
Paulsen sustenta, ademais, que aludido princípio acaba por identificar alguns critérios de discriminação dos contribuintes: 'O princípio da equidade na forma de participação no custeio possui um plus especializante em face do princípio da capacidade contributiva, obrigando o legislador ordinário, no exercício do seu mister, a considerar outros fatores da atividade econômica da empresa - como condições de trabalho, número de trabalhadores, benefícios sociais concedidos pelo tomador aos trabalhadores etc. - quando da instituição das contribuições para o custeio da seguridade social, verbi gratia, com a instituição de alíquotas diferenciadas, nos termos do art. 195, §9º da Constituição.' (UGATTI, Uendel apud PAULSEN, Leandro. Op. cit., p. 531).
2.5. Contrapartida entre o custeio e o benefício previdenciário:
A Constituição Federal também dispõe, no seu art. 195, §5º, que 'Nenhum benefício ou serviço da seguridade social poderá ser criado, majorado ou estendido sem a correspondente fonte de custeio total.'
A respeito do alcance desse dispositivo, reporto-me novamente à análise de Leandro Paulsen:
'Princípio da contrapartida - 15. O art. 195, §5º, da Constituição Federal é norma constitucional da espécie de princípio, uma vez que atua como vetor, diretriz e elemento estruturante do planejamento constitucional para a seguridade social, norteando a atividade do legislador ordinário, intérprete, magistrado e do administrador público. 16. O princípio da contrapartida atua, de forma nítida, como fundamento de validade de todo o sistema de seguridade social, pois todas as prestações, seja nas áreas de saúde, previdência ou assistência social, apenas podem existir ou ser instituídas pelo legislador ordinário com a respectiva previsão da fonte de custeio total, assim como a criação de fontes de custeio encontram-se atreladas às prestações sempre de acordo com o plano atuarial, sob pena de sua nulidade, por absoluta ausência de fundamento de validade (...) 61. O princípio constitucional da contrapartida, em decorrência da unidade da Constituição, não permite a existência de superávit ou déficit - receita superior à despesa ou despesa superior à receita.
Na seguridade social, em virtude da total correspondência entre prestações e fontes de custeio, não há que se falar em eventual sobra de caixa no custeio do sistema. Dessa forma, desde que sejam respeitados os limites da reserva técnica de caixa estabelecido pelo atuário, a chamada sobra de caixa permitirá ou aumento ou a extensão das prestações, assim como déficit do sistema autorizará a majoração ou a instituição de contribuições. (...) 63. União, Estados, Distrito Federal e Municípios tão-somente possuem capacidade legislativa para a instituição de contribuições de seus servidores se e quando instituírem a respectiva prestação previdenciária ou assistencial em benefício destes, seguindo os limites traçados pelo plano atuarial.'
UGATTI, Uendel Domingues apud PAULSEN, Leandro. Op. cit., p. 654.
Anoto, ademais, a pertinente observação lançada por Paulsen, quando enfatiza que a leitura a contrario sensu do aludido dispositivo demandaria cautelas:
'Deve-se ter cuidado com a leitura a contrario sensu que se tem feito do §5º do art. 195 da Constituição no sentido de que não apenas seria vedada a criação, majoração ou extensão de benefício ou serviço da seguridade social sem a correspondente fonte de custeio total, como também não se poderia criar ou majorar as fontes de custeio sem que tal implicasse a criação, majoração ou extensão de benefícios e serviços. Se o §5º, do art. 195, CF de um lado, estabelece uma vinculação necessária entre as ações públicas da seguridade social e o seu custeio, de outro, não impede que se possa instituir ou aumentar contribuição sem benefício novo. Isso porque se pode ter a necessidade de ampliar o custeio, através de nova contribuição ou da majoração das já existentes, para a própria manutenção dos benefícios e serviços que estejam a demandar mais recursos. O STF, inclusive, já afastou expressamente a leitura a contrario sensu desse art. 195, §5º, ressaltando que as contribuições não têm caráter sinalagmático, não tendo consistência a resistência à cobrança fundada na inexistência de benefício equivalente para o contribuinte, conforme se pode ver em nota ao caput deste art. 194, sobre a universalidade do custeio. O que não se pode, isso sim, é aumentar o custeio sem que se guarde necessariamente a finalidade justificadora do exercício da competência tributa´ria, qual seja, a aplicação dos recursos na seguridade social. Tem-se, pois, que a instituição de nova fonte não pode ser dissociada do custeio de benefícios já existente ou a serem, de pronto, implantados; do contrário, a finalidade que lhe dá suporte constitucional estaria ausente.'
PAULSEN, Leandro. Direito tributário, Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2014, p. 654.
Menciono também o seguinte julgado:
'(...) A lei ordinária é instrumento legislativo hábil para criar contribuições, cuja regra matriz tenha os seus contornos previstos na Constituição Federal, mesmo porque a obrigatoriedade da instituição de obrigações por meio de lei complementar só está presente nos casos em que a própria Constituição assim o fizer, expressamente, o que não é o caso do caput do artigo 195. A Emenda Constitucional n.° 20/1998, ao alterar o inciso II, do artigo 195, estabeleceu uma nova modalidade de imunidade que proíbe a incidência de contribuição sobre os benefícios concedidos pelo Regime Geral de Previdência Social, mas não alcança a hipótese aqui avençada, pois a imunidade instituída não abrange a remuneração decorrente do trabalho, mas apenas o valor do benefício. O princípio da contrapartida também deve ser sempre considerado em sua dimensão coletiva e não individual, pois a legislação atualmente vigente prevê hipóteses em que não há correlação simétrica entre custeio e benefício, como por exemplo, o segurado que falece, depois de mais de vinte anos de contribuição, sem deixar dependente (caso em que seus herdeiros não terão direito à restituição das contribuições por ele vertidas) e a hipótese do obreiro que, no primeiro mês trabalho, sofre acidente do trabalho e passa a receber por resto da vida aposentadoria por invalidez, mesmo tendo contribuído por apenas um mês. Corroborando este entendimento, trago à colação os preciosos escólios do jurista Ivan Kertzman exposta em sua obra Curso Prático de Direito Previdenciário, 4ª Edição, ampliada, revista e atualizada, Editora PODIVM, 2007, página 458: A previdência social é seguro coletivo, contributivo, compulsório, de organização estatal, custeado, principalmente, pelo regime financeiro de repartição simples, devendo conciliar este regime com a busca de seu equilíbrio financeiro e atuarial. Qualquer pessoa, nacional ou não, que exerça atividade remunerada dentro do território nacional é filiada obrigatória do regime previdenciário, sendo compelido a efetuar recolhimentos. Até mesmo o aposentado que volte a exercer atividade profissional remunerada é obrigado a contribuir para o sistema. Desta forma, o segurado não poderá obter a restituição das contribuições vertidas aos cofres previdenciários, face à legislação atualmente em vigor (artigo 12, § 4º, da Lei n.º 8.212/1991, na redação dada pela Lei n.º 9.032/1995), de tal sorte que a improcedência do pedido, também por este aspecto, é medida que se impõe ao caso concreto. Ante todo o exposto, nego provimento ao recurso interposto pela parte autora. Condeno a parte autora ao pagamento de honorários advocatícios, que fixo em R$ 700,00 (setecentos reais), nos termos do artigo 20, § 4º, do Código de Processo Civil, em virtude da baixa complexidade do tema e do pequeno valor da causa. No entanto, considerando-se que esta é beneficiária da justiça gratuita, ficará desobrigada do pagamento, ressalvada a constatação superveniente de perda da condição legal de necessitada, ocasião em que a parte vencedora poderá acionar a vencida para reaver as despesas do processo, inclusive dos honorários advocatícios, nos termos dos artigos 11 e 12, da Lei n.º 1.060/1950 e do entendimento esposado pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal que já decidiu que a aplicação dos aludidos dispositivos tornam a sentença um título judicial condicional (STF, 1ª Turma, AgRg no RE 313.348/RS, Relator Ministro Sepúlveda Pertence, julgado em 15/04/2003, votação unânime, DJ de 16/05/2003). Decorrido o prazo, certifique-se o trânsito em julgado. Oportunamente, dê-se baixa destas Turmas Recursais, observadas as formalidades legais e as cautelas de estilo. É o voto. III - ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos estes autos eletrônicos, em que são partes as acima indicadas, decide a Quarta Turma Recursal do Juizado Especial Federal da Terceira Região - Seção Judiciária de São Paulo, por unanimidade, negar provimento ao recurso, nos termos do voto da Relatora. Participaram do julgamento o(a)s Sr(a)s. Juízes Federais Aroldo José Washington, Rafael Andrade de Margalho e Cristiane Farias Rodrigues dos Santos. São Paulo, 25 de abril de 2013. JUIZ(A) FEDERAL: CRISTIANE FARIAS RODRIGUES DOS SANTOS.'
TRF3ª Rg., 4ª Turma Recursal de São Paulo, decisão nos autos n. 00000065420064036312, rel. Juíza CRISTIANE FARIAS RODRIGUES DOS SANTOS.
2.6. Alcance do art. 246, CF:
Outro tema pertinente à causa diz respeito ao alcance do art. 246 da Constituição, cuja redação veicula veiculada pela EC 32, de 11 de setembro/01:
Art. 246. É vedada a adoção de medida provisória na regulamentação de artigo da Constituição cuja redação tenha sido alterada por meio de emenda promulgada entre 1º de janeiro de 1995 até a promulgação desta emenda, inclusive.
Há grandes debates sobre a validade do emprego de medida provisória na temática tributária. Por todos, leia-se VIEIRA, José R. Legalidade Tributária e Medida Provisória: Mel e Veneno in FISCHER, Octávio Campos (coord.). Tributos e Direitos Fundamentais. São Paulo: Dialética, 2004, p. 175-214.
Em princípio, a contrario sensu, a EC 32/2001 parece autorizar a majoração de alíquotas de tributos por meio de medidas provisórias, desde que estejam presentes os requisitos de urgência e relevância, dispostos no art. 62, CF.
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CSLL. MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA. ART. 195 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. EMENDA CONSTITUCIONAL 20/1998. OFENSA AO ART. 246 DA CF. INOCORRÊNCIA. ART. 20 DA LEI 9.249/1999 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 10.684/2003). VALIDADE. OFENSA À ISONOMIA E CARÁTER CONFISCATÓRIO. INEXISTÊNCIA. 1. Cabível mandado de segurança preventivo nas hipóteses de ameaça a direito líquido e certo, o que afasta a necessidade de prova antecipada de lesão a direito - basta o justo receio de ameaça. Possível a apreciação do mérito, nos termos do art. 515, § 3º, do CPC. 2. Pacificado pelo Supremo Tribunal Federal o entendimento de ser possível de instituir e modificar tributos e contribuições sociais por medida provisória, instrumento a que a Constituição Federal atribui força de lei (AGRAG 236.976 e RE 138.284). 3. Não há inconstitucionalidade na majoração da alíquota da CSLL determinada pelo art. 22 da Lei 10.684/2003 (12% para 32%), relativamente às prestadoras de serviços optantes pelo lucro presumido. A majoração foi editada sob a égide da atual redação do art. 195 da CF/1988, que, nos termos do § 9º, determina a possibilidade de se definir alíquotas ou base de cálculo diferenciada em razão da atividade econômica, da utilização de mão de obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado. 4. Não há ofensa ao princípio da isonomia, pois todos os contribuintes que estejam na mesma situação se submetem ao mesmo tratamento tributário. Também não há de se falar em efeito confiscatório, uma vez que este deve ser aferido em razão da totalidade da carga tributária, o que não foi demonstrado nos autos (STF, ADI 2.010/DF). 5. Apelação a que se dá provimento para conhecer o mandado de segurança e, no mérito, denegar a segurança pleiteada.
(AMS 200733000216265, DESEMBARGADORA FEDERAL MARIA DO CARMO CARDOSO, TRF1 - OITAVA TURMA, e-DJF1 DATA:10/08/2012 PAGINA:1123.)
Anote-se, contudo, que aquele dispositivo apenas veda a regulamentação direta de dispositivo constitucional mediante medida provisória. Ele não interdita, por si, a majoração de alíquotas de tributos, conforme se infere dos seguintes precedentes:
TRIBUTÁRIO. COFINS. LEI 10.833/2003. BASE DE CÁLCULO, MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA E TRATAMENTO DIFERENCIADO. MEDIDA PROVISÓRIA. CONSTITUCIONALIDADE. PRESCRIÇÃO. 1. Proposta a ação depois de 09/06/2005, a prescrição é qüinqüenal (RE 566.621). 2. A base de cálculo do PIS/COFINS é aquela definida nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. Essas leis foram promulgadas depois da vigência da Emenda Constitucional 20/1998, que alterou a redação do inciso I, alínea 'b', do art. 195 da Constituição, admitindo a incidência da Cofins sobre a 'receita bruta ou faturamento'. Não existe, assim, inconstitucionalidade de sua exigência. 3. A Medida Provisória nº 135/2003, convertida na Lei 10.833/2003, não regulamentou o art. 195 da Constituição com base no qual a Cofins foi originariamente instituída pela Lei Complementar 70/1991. A majoração de alíquota do tributo, não implicou, portanto, violação do art. 246 da Constituição. 4. Tratamento diferenciado de alíquota: Constituição, art. 195, § 9º: 'As contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica ou da utilização intensiva de mão-de-obra'. 5. Os pedidos são interpretados restritivamente (CPC, art. 293). Impetrado o mandado de segurança para impugnar a base de cálculo e majoração de alíquota prevista na Lei 10.833/2003, a segurança deveria ter sido denegada, considerando a constitucionalidade dessa lei. 6. Remessa oficial provida para denegar a segurança. Apelação da União e recurso adesivo da impetrante prejudicados.
(AMS 200933000008637, DESEMBARGADOR FEDERAL NOVÉLY VILANOVA, TRF1 - OITAVA TURMA, e-DJF1 DATA: 04/04/2014 PAGINA:1362.)
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. MP 1.807/99 E REEDIÇÕES. MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA DA CSLL. OFENSA AO ART. 246 DA CF. ARTIGO 195, CF ALTERADO PELA EC 20/98. INOCORRÊNCIA. AGRAVO RETIDO NÃO CONHECIDO (CPC, ART. 523 § 1º).
I. Como já pacificado na jurisprudência deste Tribunal, sendo legítima a instituição e a modificação de '... tributos e contribuições sociais por medida provisória, instrumento a que a Constituição Federal atribui força de lei (AGRAG 236.976 e RE 138.284), não há de se falar em ofensa ao art. 246, da Constituição Federal, pois a Medida Provisória 1.807/99 e suas reedições não regulamentaram nenhuma das alterações introduzidas pela Emenda Constitucional 20/98 ao art. 195, da Constituição Federal' (AMS 2000.38.00.012503-1/MG, Rel. Des. Federal Maria do Carmo Cardoso, DJ de 14-07/2006, p. 75). II. A Medida Provisória n. 1.858-10, de 1999, atual MP 2.158-35, de 2001, que apenas majorou a alíquota da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL indistintamente para todos os contribuintes, não regulamentou a nova redação dada ao art. 195 da CF pela EC 20/98. III. De qualquer forma, mesmo proibindo o art. 246, da Constituição da República, a regulamentação, por meio de medida provisória, de dispositivo alterado por emendas constitucionais, essa vedação somente se aplica às alterações posteriores a 1995 e anteriores à EC n. 32/2001, sem, entretanto, vedar o aumento de alíquotas de uma contribuição já existente, como no caso. IV. Agravo retido da autora não conhecido. V. Apelação da autora não provida.
(AC 200633000051847, JUIZ FEDERAL OSMANE ANTÔNIO DOS SANTOS (CONV.), TRF1 - OITAVA TURMA, e-DJF1 DATA:17/04/2009 PAGINA:931.)
2.7. Controle da proporcionalidade da legislação:
Como sabido, sob o Estado Constitucional (expressão de Peter Häberle), a restrição a direitos fundamentais - mesmo quando promovida mediante a atividade legislativa - deve respeitar ao postulado da proporcionalidade, questão verbalizada expressamente pelo art. 18 da constituição de Portugal de 1976 e que remanesce implícita, na nossa (art. 5º, LIV e LV, CF).
Art. 18 - constituição de Portugal.
1. Os preceitos constitucionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias são directamente aplicáveis e vinculam as entidades públicas e privadas.
2. A lei só pode restringir os direitos, liberdades e garantias nos casos expressamente previstos na constituição, devendo as restrições limitar-se ao necessário para salvaguardar outros direitos ou interesses constitucionalmente protegidos.
3. As leis restritivas de direitos, liberdades e garantias têm de revestir carácter geral e abstracto e não podem ter efeito retroactivo nem diminuir a extensão e o alcance do conteúdo essencial dos preceitos constitucionais.
Reporto-me, tanto por isso, à lição de Carlos Bernal Pulido:
"1. Segundo o subprincípio da idoneidade, toda intervenção nos direitos fundamentais deve ser adequada para contribuir para a obtenção de um fim constitucionalmente legítimo.
2. Conforme o subprincípio de necessidade, toda medida de intervenção nos direitos fundamentais deve se a mais benigna com o direito no qual se interveio, dentre todas aquelas que revistam da mesma idoneidade para contribuir para alcançar o fim proposto.
3. No fim, conforme o princípio da proporcionalidade em sentido estrito, a importância dos objetivos perseguidos por toda intervenção nos direitos fundamentais deve guardar uma adequada relação com o significado do direito intervindo. Em outros termos, as vantagens que se obtém mediante a intervenção no direito devem compensar os sacrifícios que esta implica para seus titulares e para a sociedade em geral.
PULIDO, Carlos Bernal. El principio de proporcionalidad y los derechos fundamentales: el principio de proporcionalidad como criterio para determinar el contenido de los derechos fundamentales vinculantes para el legislador. 3. ed. Madri: Centro de Estudios Políticos y Constitucionales, 2007, p. 42.
Ou seja, a restrição a direitos fundamentais dos contribuintes não pode ser promovida com excesso, eis que deve se conter ao mínimo indispensável para a salvaguarda dos interesses públicos que o justificam. Deve-se atentar para o conhecido postulado odiosa sunt restringenda (Übermamaßverbot).
A respeito do tema, menciono também a obra de Suzana de Toledo Barros. O princípio da proporcionalidade e o controle de constitucionalidade das Leis restritivas de direitos fundamentais. Brasília jurídica, 2ª ed., p. 69/82.
Transcrevo a análise de Canotilho e Vital Moreira:
"O terceiro pressuposto material para a restrição legítima de direitos, liberdades e garantias consiste naquilo que genericamente se designa por princípio da proporcionalidade.
Foi a LC 01/82 que deu expressa guarida constitucional a tal princípio (art. 18-2, 2ª parte), embora já antes, não obstante a ausência de texto expresso, ele fosse considerado um princípio material inerente ao regime dos direitos, liberdades e garantias.
O princípio da proporcionalidade (também chamado de princípio da proibição de excesso) desdobra-se em três subprincípios: (a) princípio da adequação (também designado como princípio da idoneidade), isto é, as medidas restritivas legalmente previstas devem revelar-se como meio adequado para a prossecução dos fins visados pela lei (salvaguarda de outros direitos ou bens constitucionalmente protegidos); (b) princípio da exigibilidade (também chamado de princípio de necessidade, ou da indispensabilidade), u seja, as medidas restritivas previstas na Lei devem revelar-se necessárias (tornaram-se exigíveis), porque os fins visados pela Lei não podiam ser obtidos por outros meios menos onerosos para os direitos, liberdades e garantias; (c) princípio da proporcionalidade em sentido estrito, que significa que os meios legais restritivos e os fins obtidos devem situar-se numa justa medida, impedindo-se a adopção de medidas legais restritivas desproporcionadas, excessivas, em relação aos fins obtidos.
Em qualquer caso, há um limite absoluto para a restrição de direitos, liberdades e garantias, que consiste no respeito ao conteúdo essencial dos respectivos preceitos."
J.J. Gomes canotilho e Vital Moreira. Constituição da República Portuguesa Anotada. Volume 1: arts. 1º a 107. 1ª ed. brasileira. 4ª edição portuguesa. ST: RT, Coimbra: Coimbra Editora, p. 394/395.
Com esse pano de fundo, destaca-se a chamada proibição de excessos; cuida-se do antigo brocardo 'odiosa sunt restringenda' - o Übermaßverbot dos germânicos.
Vale dizer: a restrição a direitos fundamentais deve ser graduada pelo critério da indispensabilidade. Somente pode ocorrer quando (e no limite em que) for indispensável. Do contrário, o chamado 'núcleo essencial' dos direitos fundamentais (Wesengehalt) restaria atingido, como reconhecem expressamente o art. 18 da Constituição de Portugal/1976 e implicitamente a nossa Lei Maior.
Também nesse âmbito, todavia, o Poder Judiciário deve atuar com cautelas, a fim de que não invada demasiadamente na esfera de atuação própria do Poder Legislativo (art. 1º, parágrafo único, CF). Isso implicaria uma espécie de guardiania (i.e., uma pretensa ditadura de filósofos platônicos), acabando por impedir o exercício da autonomia e da liberdade.
Isso significa que a declaração de inconstitucionalidade de uma norma por conta de pretensa desproporcionalidade, falta de razoabilidade, deve ser promovida somente quando isso for manifesto, sob pena de se substituir, o tempo todo, a deliberação dos representantes eleitos pelo povo pela vontade dos magistrados, o que não pode ser aceito.
A conjugação desses vetores envolve alguma perplexidade, como se percebe. O fato é que, conquanto a análise da proporcionalidade deva ser empreendida pelo Poder Judiciário, ela tampouco pode se traduzir em um expediente rotineiro para substituição da vontade do Congresso. O exame exige muita circunspeção, como facilmente se percebe.
2.8. SITUAÇÃO VERTENTE:
Firmadas essas balizas, passo enfim ao caso sob análise.
As impetrantes insurgiram-se contra a majoração da alíquota ditada pelo art. 18 lei 10.684/2003 (art. 18), decorrente da modificação por época da conversão da MP 107/2003 (a majoração não havia sido prevista na redação da medida provisória, registro).
Art. 18 - lei 10.684. Fica elevada para quatro por cento a alíquota da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS devida pelas pessoas jurídicas referidas nos §§ 6º e 8º do art. 3º da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998.
Vê-se que o referido art. 18 da lei 10.684 promove uma referência indireta a outros dispositivos, acabando por implicar a majoração da alíquota da COFINS para empresas de seguro, resseguros, bancos comerciais, bancos de investimentos, desenvolvimentos etc., listadas no art. 22, §1º, da lei 8212.
As impetrantes argumentaram que a majoração seria indevida, dada a inconstitucionalidade da própria reforma constitucional quanto ao tema (art. 195, §9º, CF), por conta da aventada violação aos postulados antes detalhados.
Pende de apreciação, perante a Suprema Corte, o RE n. 656.089, distribuído à relatoria do Min. Toffoli, versando justamente sobre a validade do art. 18 da lei 10.684.
Transcrevo novamente o art. 195, §9º, CF:
Art. 195, §9º - CF. As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.
Ora, não diviso lastro para a pretensa inconstitucionalidade das Emendas Constitucionais 20/1998 e 47/2005, no que toca à redação atribuída ao art. 195, §9º, CF. Afinal de contas, referido critério não é agressivo à isonomia, na medida em que diferencia os contribuintes em razão da utilização intensiva da mão-de-obra, porte de empresa ou condição do mercado de trabalho (critérios que atendem a interesses extrafiscais).
Convém atentar, todavia, para a decisão proferida pelo STF ao apreciar medida cautelar na AC 1.109, decisão de outubro de 2007:
'Medida cautelar. Efeito suspensivo a recurso extraordinário. Instituição financeira. Contribuição previdenciária sobre a folha de salários. Adicional. § 1º do art. 22 da Lei 8.212/1991 . A sobrecarga imposta aos bancos comerciais e às entidades financeiras, no tocante à contribuição previdenciária sobre a folha de salários, não fere, à primeira vista, o princípio da isonomia tributária, ante a expressa previsão constitucional (Emenda de Revisão 1/1994 e EC 20/1998, que inseriu o § 9º no art. 195 do Texto permanente.) Liminar a que se nega referendo. Processo extinto.'
(AC 1.109-MC, Rel. p/ o ac. Min. Ayres Britto, julgamento em 31-5-2007, Plenário, DJ de 19-10-2007.)
Reporto-me novamente ao excerto da obra de Luiz Eduardo Schoueri:
"(...) Constata-se, assim, que o princípio da capacidade contributiva passa a ser apenas um dentre vários fatores de discriminação, todos baseados nos mesmos valores e voltados à mesma finalidade. A igualdade não se mede apenas a partir da capacidade contributiva. Nesse caso, importará examinar se há fator (diverso da capacidade contributiva) que justifique a discriminação. Na mesma Ordem Tributária, encontram-se fatores como a essencialidade, base para a aplicação do princípio da seletividade ou sinalagma (custo/benefício), base para as taxas. Ainda devem ser mencionados os desequilíbrios na concorrência, que podem ser prevenidos por meio de critérios especiais de tributação, estabelecidos por lei complementar (art. 146-A, do texto constitucional). Na ordem econômica propriamente dita, outros fatores serão acrescentados, como, por exemplo, a proteção da livre concorrência (que exigirá rígido controle dos benefícios concedidos), função social da propriedade etc. Cada fator, isoladamente considerado, efetuará um corte no mundo fenomênico, separando aqueles que atendem, ou não, àquele requisito.
Os cortes se entrecruzarão, identificando-se, como resultante, fatias cada vez menores. Mantendo-se a figura, o teste da igualdade passa a ser feito em dois níveis: dentro de cada 'fatia' e entre uma e outra 'fatia'. Dentro de cada 'fatia', o princípio da igualdade exigirá idêntico tratamento. Trata-se da igualdade horizontal, não oferecendo qualquer dificuldade para a compatibilidade entre a capacidade contributiva e normas tributárias indutoras, já que a própria 'fatia' se define a partir do cruzamento de ambos os critérios. Maior dificuldade ter-se-á, por outro lado, na comparação entre as 'fatias', quando se buscarão critérios para a igualdade vertical.
Na ponderação surgida a partir da igualdade vertical, indagar-se-á a razão porque duas fatias têm tratamento diferente. Aqui, a questão é se está justificada a diferenciação. Retoma-se, agora, a premissa de que o próprio 'corte' deve ser justificado, a partir de critérios da razoabilidade, motivação e nexo. Da combinação destes três critérios, poder-se-ão extrair critérios para proporcionalizar a própria distinção.'
SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 289-292.
Tanto por isso, não vislumbro a pretensa inconstitucionalidade da reforma constitucional promovida pelas EC 20/1998 e 47/2005, quanto ao tópico.
Tampouco há a alegada violação ao postulado da contrapartida (art. 195, §5º, CF), eis que, como já destacado acima, referido princípio não impõe uma correlação imediata e enantiomorfa entre majoração de alíquotas e majoração de prestações previdenciárias.
As impetrantes estavam submetidas ao ônus de instruir sua peça inicial com prova pré-constituída de que a majoração da alíquota teria implicado sobra de caixa no âmbito da previdência social. Dado que o mandamus não admite dilações probatórias, a ausência dessa demonstração pesa em desfavor da sua pretensão, conforme art. 333, I, CPC c/ art. 1º, lei 12.016/2009 (a contrario sensu).
Vê-se que a majoração da alíquota não implicou ofensa ao postulado do equilíbrio atuarial. Tampouco diviso ofensa ao postulado da isonomia, dado que a Constituição permite a diferenciação entre contribuintes, não apenas em face da sua capacidade econômica, mas também por conta de questões extrafiscais.
Por conseguinte, diante da validade do critério estabelecido no art. 195, §9º, CF, não há como acolher a insurgência das impetrantes contra o aumento de alíquotas ditado pela referida lei 10.684.
Em princípio, as referidas entidades financeiras possuem algumas peculiaridades na sua operação que justificam a majoração de alíquotas, diante do emprego de mão-de-obra, volume de lucros líquidos auferidos - conforme frequentemente divulgado na imprensa (art. 334, I, CPC).
Não diviso manifesta afronta à proporcionalidade e razoabilidade, e repiso que o reconhecimento da invalidade de opções normativas dos representantes do povo não pode ser prodigalizado (pois implicaria substituir a vontade do Congresso pela vontade de magistrados, o que não se admite).
Cumpre ter em conta a decisão proferida pelo eg. TRF da 4ª Rg., versando justamente sobre a validade do art. 18 da lei 10.684, ao apreciar sentença que prolatei em feito semelhante ao presente.
TRIBUTÁRIO. COFINS. BANCOS COMERCIAIS, BANCOS DE INVESTIMENTOS, BANCOS DE DESENVOLVIMENTO. MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA. ART. 18 DA LEI Nº 10.684/03. LEGITIMIDADE.
1. Não se discute que a incidência da majoração estabelecida pela Lei 10.684/03 dirige-se expressamente às pessoas jurídicas constantes do parágrafo 1º do artigo 22 da Lei 8.212/91.
2. Da leitura do objeto social da impetrante, denota-se que ela, sem dúvidas, está inserida no grupo de empresas elencadas no § 1º do art. 22 da Lei nº 8.212, logo, lhe é aplicável a majoração de alíquota da COFINS para 4% prevista no art. 18 da Lei 10.684/03.
3. A MP 107/2003 não regulou dispositivo constitucional, cuidou apenas da majoração de alíquota, o que não ofende ao art. 246, CF.
4. Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos extrafiscais, imprime tratamento desigual a empresas com capacidade contributiva distinta.
5. O princípio insculpido no §5º do art. 195 da Constituição não impõe uma correlação imediata entre majoração de alíquotas e majoração de prestações previdenciárias. 'O STF, inclusive, já afastou expressamente a leitura a contrario sensu desse art. 195, §5º, ressaltando que as contribuições não têm caráter sinalagmático, não tendo consistência a resistência à cobrança fundada na inexistência de benefício equivalente para o contribuinte.'
TRF4, apelação de autos n. 5029829-84.2013.404.7000/PR, rel. Des. Fed. Maria de Fábima Labarrère, decisão de 09 de outubro de 2014. Disponível no site do tribunal.
Menciono, ademais, o seguinte julgado do TRF da 3ª Rg.:
'(...) O Sistema da Seguridade Social possui princípios específicos, regulamentados no transcorrer dos arts. 194 a 204 da Carta Magna, sendo que relativamente ao princípio da isonomia, inaplicável se torna a interpretação literal do art. 150, II, do texto constitucional.
Nesse diapasão, o princípio da isonomia para as contribuições para a seguridade social deve ser interpretado de forma sistemática de acordo com o art. 195 , § 9º da Constituição Federal, que estabelece limites para a adoção de bases de cálculo e alíquotas diferenciadas, sem que sejam violados outros princípios igualmente consagrados ao contribuinte, como o da capacidade contributiva, da razoabilidade e do não -confisco.
Ademais, esclareço que não cabe ao Poder Judiciário legislar para alterar a alíquota da contribuição já estabelecida pela lei retromencionada e em observâncias aos ditames da Constituição Federal.'
(AMS 00199345020034036100, DESEMBARGADORA FEDERAL CONSUELO YOSHIDA, TRF3 - SEXTA TURMA, e-DJF3 Judicial 1 DATA:19/07/2012 ..FONTE_REPUBLICACAO:., excerto do voto da relatora).
Por fim, convém atentar para a lógica dos precedentes que seguem abaixo:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO - CSSL. CORRETORAS DE SEGUROS . ALÍQUOTA S DIFERENCIADAS. INOCORRÊNCIA DA VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA ISONOMIA.
1. A corretora de seguros , para fins de recolhimento da contribuição social sobre o lucro teve o mesmo tratamento tributário dispensado às instituições financeiras.
2. Despicienda a alegação de que se diferem dos agentes autônomos de seguros privados, uma vez que a Lei n.º 8.212/91, art. 22, § 1.º, contempla tanto estes como as sociedades corretoras.
3. A diferença na alíquota da Contribuição Social sobre o Lucro para as instituições financeiras e empresas a elas equiparadas não constitui violação ao princípio da isonomia, vez que a distinção se estabelece em função da natureza de sua atividade e da capacidade econômica deste segmento que se sujeita ao regime jurídico específico.
4. Precedente no E. STF quanto à diferenciação de alíquota s em decorrência da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (RE n º. 343.446-2).
5. Apelação improvida'.
(TRF3, 4ª Turma, Des. Fed. Rel. Roberto Haddad, AMS - 290666, DJF3 19/08/2008).
TRIBUTÁRIO. COFINS. IMPORTAÇÃO. § 21 DO ART. 8º DA LEI Nº 10.865/04. INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO OCORRÊNCIA. 1. Diferentemente do que ocorre no regime não cumulativo do IPI e do ICMS, no caso do PIS e da COFINS não há creditamento de valores destacados nas operações anteriores, mas apuração de créditos calculados em relação a despesas com bens e serviços utilizados na atividade econômica da empresa. 2. As hipóteses de incidência das contribuições PIS e COFINS não cumulativas encontram-se elencadas exaustivamente no art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03. De tal redação não é possível extrair a conclusão de que só porque o § 21 do art. 8º da Lei nº 10.865/04 não previu o desconto da alíquota majorada da COFINS - Importação apresenta afronta ao texto constitucional, maculando-o de inconstitucionalidade e/ou ilegalidade, ou de que se deve aumentar o espectro de atuação da legislação base para possibilitar o creditamento à totalidade do percentual (8,65%), se assim não o fez a norma específica. 3. Inexiste afronta ao princípio da isonomia porquanto trata-se de imposição, devidamente fundamentada, coerente com os fins econômico-tributários do Estado Brasileiro, para os quais e especificamente ao caso em discussão, a Constituição Federal de 1988 autoriza que as contribuições sociais previstas no inc. I do art. 195, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva da mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho, ou seja, por critérios de extrafiscalidade, tenham alteradas de alíquotas ou base de cálculo de forma diferenciada. 4. Não há que se olvidar que a jurisprudência é pacífica no sentido de que não é dado ao Poder judiciário adequar a lei ao que a parte alega ser justo, atuando como legislador positivo, mas apenas como legislador negativo, deixando de aplicar a norma declarada ilegal ou inconstitucional, sendo-lhe vedado conferir benefícios fiscais não previstos em lei ou estendê-los aos contribuintes não contemplados pela lei existente. 5. Sentença mantida.
(TRF4, AC 5011125-24.2012.404.7205, Segunda Turma, Relator p/ Acórdão Otávio Roberto Pamplona, D.E. 06/06/2013) (destaquei)
Como se observa, o magistrado a quo realizou uma análise pormenorizada da situação posta nos autos. Não vislumbro na argumentação recursal motivos para alterar tal entendimento, o qual, inclusive, como bem asseverou o julgador monocrático, encontra-se em consonância com a jurisprudência deste Tribunal.
De fato, diversamente do que alegam as impetrantes, a alíquota diferenciada visa justamente atender e obedecer aos princípios constitucionais da isonomia tributária e da capacidade contributiva, tendo em vista que os contribuintes que exercem as atividades econômicas elencadas no § 1º, do artigo 22 da Lei n. 8.212/91 são os que obtém os maiores lucros.
No mesmo sentido, em acórdão unânime, esse foi o entendimento desta Turma:
TRIBUTÁRIO. INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS. ADICIONAL. ART. 22, § 1º, DA LEI N. 8.212/91. CONSTITUCIONALIDADE. O adicional de 2,5% a contribuição previdenciária, incidente sobre a folha de salários, exigida de instituições financeiras ou bancos comerciais, está em sintonia com os princípios da isonomia e da capacidade contributiva (art. 145, § 1º, da CF/88). (TRF4, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5065340-12.2014.404.7000, 1ª TURMA, Des. Federal JORGE ANTONIO MAURIQUE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 19/02/2016)
Assim, alinho-me aos fundamentos acima expendidos, devendo, por conseguinte, a sentença ser integralmente mantida.
Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação.
Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE
Relatora
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EXTRATO DE ATA DA SESSÃO DE 16/03/2016
APELAÇÃO CÍVEL Nº 5011664-18.2015.4.04.7000/PR
ORIGEM: PR 50116641820154047000
RELATOR | : | Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
PRESIDENTE | : | JORGE ANTONIO MAURIQUE |
PROCURADOR | : | DR. WALDIR ALVES |
SUSTENTAÇÃO ORAL | : | Videoconferência (por Curitiba) pelo Dr. RICIERI GABRIEL CALIXTO representante de J.MALUCELLI SEGUROS S/A . |
APELANTE | : | J.MALUCELLI SEGUROS S/A |
: | J MALUCELLI RESSEGURADORA S.A. | |
ADVOGADO | : | James José Marins de Souza |
: | LEONARDO COLOGNESE GARCIA | |
: | RICIERI GABRIEL CALIXTO | |
APELADO | : | UNIÃO - FAZENDA NACIONAL |
MPF | : | MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL |
Certifico que este processo foi incluído na Pauta do dia 16/03/2016, na seqüência 67, disponibilizada no DE de 23/02/2016, da qual foi intimado(a) UNIÃO - FAZENDA NACIONAL, o MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL e as demais PROCURADORIAS FEDERAIS.
Certifico que o(a) 1ª TURMA, ao apreciar os autos do processo em epígrafe, em sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
ADIADO O JULGAMENTO.
LEANDRO BRATKOWSKI ALVES
Secretário de Turma
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EXTRATO DE ATA DA SESSÃO DE 30/03/2016
APELAÇÃO CÍVEL Nº 5011664-18.2015.4.04.7000/PR
ORIGEM: PR 50116641820154047000
RELATOR | : | Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
PRESIDENTE | : | JORGE ANTONIO MAURIQUE |
PROCURADOR | : | Dr. LUIS CARLOS WEBER |
SUSTENTAÇÃO ORAL | : | Videoconferência (por Curitiba) pelo Dr.RICIERI GABRIEL CALIXTO representante de J.MALUCELLI SEGUROS S/A . |
APELANTE | : | J.MALUCELLI SEGUROS S/A |
: | J MALUCELLI RESSEGURADORA S.A. | |
ADVOGADO | : | James José Marins de Souza |
: | LEONARDO COLOGNESE GARCIA | |
: | RICIERI GABRIEL CALIXTO | |
APELADO | : | UNIÃO - FAZENDA NACIONAL |
MPF | : | MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL |
Certifico que o(a) 1ª TURMA, ao apreciar os autos do processo em epígrafe, em sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
A TURMA, POR UNANIMIDADE, DECIDIU NEGAR PROVIMENTO À APELAÇÃO.
RELATOR ACÓRDÃO | : | Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
VOTANTE(S) | : | Des. Federal MARIA DE FÁTIMA FREITAS LABARRÈRE |
: | Des. Federal JOEL ILAN PACIORNIK | |
: | Des. Federal JORGE ANTONIO MAURIQUE |
LEANDRO BRATKOWSKI ALVES
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